QUINTA PARTE

QUINTA PARTE

Normas de valoración

Nota: Sólo se incluyen aquellas normas de valoración que han sido objeto de alguna modificación, así como aquellas otras cuyo contenido coincide con las del Plan General de Contabilidad si bien varía su numeración.

3.ª Normas particulares sobre inmovilizado material

En particular se aplicarán las normas que se expresan con respecto a los bienes que en cada caso se indican:

a) Solares sin edificar: Se incluirán en su precio de adquisición los gastos de acondicionamiento como cierres, movimiento de tierras, obras de saneamiento y drenaje, así como los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta; y también los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición.

b) Construcciones: Formarán parte de su precio de adquisición o coste de producción, además de todas aquellas instalaciones y elementos que tengan carácter de permanencia, las tasas inherentes a la construcción y los honorarios facultativos de proyecto y dirección de obra. Deberá figurar por separado el valor del terreno y el de los edificios y otras construcciones.

c) Instalaciones técnicas: Su valoración comprenderá todos los gastos de adquisición, y construcción hasta su puesta en condiciones de funcionamiento.

d) Estadios y pabellones: Formarán parte de su precio de adquisición o coste de producción, además de todas aquellas instalaciones y elementos que tengan carácter de permanencia, las tasas inherentes a la construcción y los honorarios facultativos de proyecto y dirección de obra. En este precio estará incluido el valor del terreno.

e) Los gastos realizados durante el ejercicio con motivo de las obras y trabajos que la entidad lleva a cabo para sí misma se cargarán en las cuentas que correspondan del grupo 6. Las cuentas del subgrupo 22 y a fin de ejercicio las cuentas 230/237, se cargarán por el importe de dichos gastos, con abono a cuentas del subgrupo 73.

f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes de inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil y siempre que sea posible conocer o estimar razonablemente el valor neto contable de los elementos que, por haber sido sustituidos, deban ser dados de baja del inventario.

g) Trofeos deportivos: Podrán valorarse por la entidad y aparecer como inmovilizado material cuando cumplan las siguientes condiciones:

Que el valor venal de sus componentes sea significativo y que el mismo sea el resultado de una tasación pericial.

Que dicho valor no sea objeto de revalorizaciones ni esté sometido a depreciación sistemática (amortización).

h) En la adquisición de un inmovilizado a través de permuta, se aplicará lo siguiente:

El inmovilizado recibido se valorará de acuerdo con el valor neto contable del activo cedido a cambio, con el límite del valor de mercado del inmovilizado recibido, si éste fuera menor.

Para el caso en que existan provisiones que afecten al activo cedido, su precio de adquisición o, en su caso, la diferencia entre su precio de adquisición y su amortización acumulada, será el límite por el que se podrá valorar el inmovilizado recibido a cambio, siempre que el valor de mercado de este último fuera mayor que el valor neto contable del cedido a cambio.

Los gastos que ocasione el inmovilizado recibido hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incrementarán su valor, siempre que no supere el valor de mercado del referido activo.

El activo cedido se dará de baja por su valor neto contable.

i) En caso de que la permuta se realice empleando parcialmente un importe monetario, la entidad que entrega un activo a cambio de un inmovilizado más un importe monetario deberá diferenciar la parte de la operación que supone una venta (contraprestación monetaria) de la parte que se materializa en una permuta (inmovilizado recibido), debiéndose tener en cuenta a este respecto la proporción que cada una de estas retribuciones supone sobre el total de la operación (valor de mercado del bien adquirido y tesorería).

Por la parte de la operación que consista en una permuta deberá aplicarse el criterio indicado en la letra h) anterior, mientras que por la otra parte de la operación, se tratará como una enajenación de inmovilizado.

La entidad receptora del inmovilizado a cambio de otro más un importe monetario, recogerá aquél, en general, por la suma del valor neto contable del bien transmitido más el importe monetario pagado, con el límite máximo del valor de mercado del bien recibido.

5.ª Normas particulares sobre el inmovilizado inmaterial

En particular se aplicarán las normas que se expresan con respecto a los bienes y derechos que en cada caso se indican:

a) Propiedad industrial: Se contabilizarán en este concepto, todos los gastos en los que se haya incurrido para obtener la propiedad industrial, incluido el coste de registro y formalización de la misma.

b) Fondo de comercio: Únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso.

Su amortización, que deberá realizarse de modo sistemático, no podrá ser creciente ni exceder del período durante el cual dicho fondo contribuya a la obtención de ingresos para la sociedad, con el límite máximo de veinte años.

Cuando la amortización supere los cinco años deberá recogerse en la memoria la oportuna justificación, indicando los importes de los ingresos que previsiblemente va a generar dicho activo durante su período de amortización.

c) Derechos de traspaso: Sólo podrán figurar en el activo, cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa.

Los derechos de traspaso deberán amortizarse de modo sistemático, no pudiendo exceder del período durante el cual dicho fondo contribuya a la obtención de ingresos.

d) Se incluirán en el activo los programas de ordenador, únicamente en los casos en que esté prevista su utilización en varios ejercicios.

En ningún caso podrán figurar en el activo los gastos de mantenimiento de la aplicación informática.

La amortización de estos activos se efectuará de modo sistemático en el plazo más breve posible, no superando en ningún caso los cinco años.

e) Derechos de adquisición de jugadores: Se entiende por derechos de adquisición de jugadores el importe devengado por la adquisición de un determinado jugador (nacional o extranjero) procedente de otra entidad.

El importe de adquisición incluirá el importe a pagar a la entidad de donde proviene el jugador, conocido como «transfer», así como todos los gastos necesarios para la adquisición del jugador. Este importe es independiente del contrato que pueda firmarse entre entidad y jugador por la prestación de sus servicios.

La amortización de estos derechos se efectuará en función del tiempo de duración establecido en cada contrato.

En el caso de renovación de contratos de derechos de adquisición de jugadores, los importes pagados que se correspondan con la remuneración del jugador, se contabilizarán de acuerdo con su naturaleza, de forma que si afectan a varios ejercicios, se tratará como un gasto a distribuir en varios ejercicios. Por su parte, los importes derivados de la renovación que tengan similar naturaleza al «transfer» necesario para la adquisición de los derechos de jugador, más los gastos realizados necesarios por este concepto, se incorporarán como mayor valor del derecho siempre que no exceda el valor de mercado de éste, amortizándose en el nuevo plazo establecido en el contrato.

f) Cuando por las condiciones económicas del arrendamiento financiero no existan dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra, el arrendatario deberá registrar la operación en los términos establecidos en el párrafo siguiente.

Los derechos derivados de los contratos de arrendamiento financiero a que se refiere el párrafo anterior se contabilizarán como activos inmateriales por el valor al contado del bien, debiéndose reflejar en el pasivo la deuda total por las cuotas más el importe de la opción de compra.

La diferencia entre ambos importes, constituida por los gastos financieros de la operación, se contabilizará como gastos a distribuir en varios ejercicios. Los derechos registrados como activos inmateriales serán amortizados, en su caso, atendiendo a la vida útil del bien objeto del contrato.

Cuando se ejercite la opción de compra, el valor de los derechos registrados y su correspondiente amortización acumulada se dará de baja en cuentas, pasando a formar parte del valor del bien adquirido.

Los gastos a distribuir en varios ejercicios se imputarán a resultados de acuerdo con un criterio financiero.

g) Cuando por las condiciones económicas de una enajenación, conectada al posterior arrendamiento financiero de los bienes enajenados, se desprenda que se trata de un método de financiación, el arrendatario deberá registrar la operación en los términos establecidos en el párrafo siguiente.

Se dará de baja el valor neto contable del bien objeto de la operación, reconociéndose simultáneamente y por el mismo importe el valor inmaterial. Al mismo tiempo deberá reconocerse en el pasivo la deuda total por las cuotas más el importe de la opción de compra; la diferencia entre la deuda y la financiación recibida en la operación se contabilizará como gastos a distribuir en varios ejercicios.

h) Los contratos de arrendamiento de un inmovilizado que de acuerdo con la verdadera naturaleza económica que subyace, se puedan asimilar a lo establecido en las letras f) y g) anteriores, aunque no exista opción de compra, se valorarán de acuerdo con lo allí dispuesto para el arrendamiento financiero; en particular, esta situación se produce en los siguientes casos:

Contratos de arrendamiento en los que el período de alquiler coincide con la vida útil del bien o cuando siendo menor aquél existe evidencia clara de que finalmente ambos períodos van a coincidir, no siendo significativo su valor residual al finalizar el período de utilización, y siempre que de las condiciones pactadas se desprenda la racionalidad económica del mantenimiento de dicho arrendamiento (en particular, se puede predicar esta racionalidad en aquellos casos en los que el valor actual de las cantidades a pagar al comienzo del arrendamiento supongan la práctica totalidad del valor del activo arrendado).

Cuando las especiales características de los bienes objeto del arrendamiento hacen que su utilidad quede restringida al arrendatario.

En cuanto al arrendador deberá registrar, en su caso, el correspondiente crédito, como consecuencia de la enajenación del bien objeto del contrato.

i) Derechos de participación en competiciones: Se consideran derechos de participación en competiciones los importes satisfechos a otras entidades por la adquisición de los derechos de participación en la competición oficial de la Liga Profesional. Solo podrán figurar en el activo, cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa y nunca cuando tenga carácter de cuota periódica.

Dadas las características de los derechos de participación en competiciones es recomendable amortizarlos de modo sistemático en el plazo más breve posible, no superando en ningún caso los cinco años.

También se deberá contabilizar la depreciación extraordinaria en caso de que se produzca el descenso de categoría del equipo deportivo, o la pérdida del derecho de participación en la competición oficial por cualquier motivo, por el importe que reste pendiente de amortizar.

j) Derechos sobre organización de acontecimientos deportivos:

Figurarán directamente en el activo cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa; no obstante, al cierre del ejercicio, también podrán activarse como inmovilizado inmaterial los gastos efectuados para obtención de derechos sobre organización de acontecimientos deportivos, cuando se tengan motivos fundados de su consecución. Estos derechos se amortizarán de forma análoga al fondo de comercio.

k) Derechos sobre inversiones realizadas en terrenos o instalaciones cedidos: Se contabilizarán en este concepto las inversiones realizadas por la entidad sobre terrenos o instalaciones alquilados, obtenidos por concesiones administrativas o cualquier otro tipo de cesión contractual, cuando dichas inversiones no sean separables de los citados terrenos o instalaciones, siempre que aumenten su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil. La amortización de estos bienes se efectuará en función de su vida útil o de la duración del contrato de cesión si éste fuese menor.

6.ª Gastos de establecimiento

Los gastos de establecimiento se valorarán por el precio de adquisición o coste de producción de los bienes y servicios que los constituyan. En particular se aplicarán las siguientes normas:

a) Tendrán la consideración de gastos de constitución y ampliación de capital los siguientes: honorarios de letrados, notarios y registradores; impresión de memorias, boletines y títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocación de títulos; etc., ocasionados con motivo de la constitución o ampliación de capital.

b) Tendrán la consideración de gastos de primer establecimiento los siguientes: honorarios, gastos de viaje y otros para estudios previos de naturaleza técnica y económica; publicidad de lanzamiento; captación, adiestramiento y distribución de personal; etc., ocasionados con motivo del establecimiento.

c) Tendrán la consideración de gastos de instalación y acondicionamiento de terrenos cedidos en precario, las inversiones efectuadas por la entidad sobre dichos terrenos siempre y cuando no sean separables de los mismos y sean como consecuencia del inicio de la actividad o de una ampliación de su capacidad operativa y antes de que comience o se reanude su actividad. En el caso de que los terrenos fueran objeto de reversión antes de que transcurra el plazo de amortización fijado para las inversiones efectuadas, los gastos capitalizados deberán llevarse directamente a pérdidas en el ejercicio en que se produzca la reversión.

Los gastos de establecimiento deberán amortizarse sistemáticamente en un plazo no superior a cinco años.

7.ª Gastos a distribuir en varios ejercicios

Se aplicarán las siguientes normas:

1. Gastos de formalización de deudas. Los gastos de formalización de deudas se valorarán por su precio de adquisición o su coste de producción.

En principio estos gastos deberán afectarse al ejercicio a que correspondan, excepcionalmente, dichos gastos podrán distribuirse en varios ejercicios, en cuyo caso deberán imputarse a resultados durante el plazo de vencimiento de las correspondientes deudas y de acuerdo con un plan financiero; en todo caso deberán estar totalmente imputados cuando se amorticen las deudas a que correspondan.

2. Gastos por intereses diferidos. Los gastos por intereses diferidos se valorarán por la diferencia entre el valor de reembolso y el valor de emisión de las deudas a que correspondan.

Dichos gastos se imputarán a resultados durante el plazo de vencimiento de las correspondientes deudas y de acuerdo con un plan financiero.

3. Derechos de imagen de jugadores. Los gastos derivados de este tipo de contrato se imputarán a resultados proporcionalmente al período de duración del mismo, y tendrán la consideración de sueldos y salarios de la plantilla deportiva.

4. Contratos de franquicia. Los gastos derivados de este tipo de contrato en relación con los derechos de participación en competiciones, se imputarán a resultados proporcionalmente al período de duración del mismo. Se deberá contabilizar la perdida extraordinaria en caso de descenso de categoría, si ésta se produce antes de finalizar el contrato.

12.ª Deudores y acreedores de la actividad

Figurarán en el balance por su valor nominal. Los intereses incorporados al nominal de los créditos y débitos por operaciones de la actividad con vencimiento superior a un año, deberán registrarse en el balance como «Ingresos a distribuir en varios ejercicios» o «Gastos a distribuir en varios ejercicios», respectivamente, imputándose anualmente a resultados de acuerdo con un criterio financiero.

Deberán realizarse las correcciones valorativas que procedan, dotándose, en su caso, las correspondientes provisiones en función del riesgo que presenten las posibles insolvencias con respecto al cobro de los activos de que se trate.

13.ª Existencias

1. Valoración. Los bienes comprendidos en las existencias deben valorarse al precio de adquisición o al coste de producción.

2. Precio de adquisición. El precio de adquisición comprenderá el consignado en factura más todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen en almacén, tales como transportes, aduanas, seguros, etc. El importe de los impuestos indirectos que gravan la adquisición de las existencias sólo se incluirá en el precio de adquisición cuando dicho importe no sea recuperable directamente de la Hacienda Pública.

3. Coste de producción. El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto. También deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación.

4. Correcciones de valor. Cuando el valor de mercado de un bien o cualquier otro valor que le corresponda sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, procederá efectuar correcciones valorativas, dotando a tal efecto la pertinente provisión, cuando la depreciación sea reversible. Si la depreciación fuera irreversible, se tendrá en cuenta tal circunstancia al valorar las existencias. A estos efectos se entenderá por valor de mercado:

a) Para las materias primas, su precio de reposición o el valor neto de realización si fuera menor.

b) Para las mercaderías y los productos terminados, su valor de realización, deducidos los gastos de comercialización que correspondan.

c) Para los productos en curso, el valor de realización de los productos terminados correspondientes, deducidos la totalidad de costes de fabricación pendientes de incluir y los gastos de comercialización.

No obstante, los bienes que hubieren sido objeto de un contrato de venta en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar posteriormente no serán objeto de la corrección valorativa indicada en el párrafo precedente, a condición de que el precio de venta estipulado en dicho contrato cubra, como mínimo, el precio de adquisición o el de coste de producción de tales bienes, más todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecución del contrato.

Cuando se trate de bienes cuyo precio de adquisición o coste de producción no sea identificable de modo individualizado, se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado.

Los métodos FIFO, LIFO u otro análogo son aceptables y pueden adoptarse, si la entidad los considera más convenientes para su gestión.

En casos excepcionales se podrán valorar ciertas materias primas y consumibles por una cantidad y valor fijos, cuando cumplan las siguientes condiciones:

a) que se renueven constantemente,

b) que su valor global y composición no varíen sensiblemente y,

c) que dicho valor global, sea de importancia secundaria para la entidad.

La aplicación de este sistema se especificará en la memoria, fundamentando su aplicación y el importe que significa esa cantidad y valor fijos.

14.ª Diferencias de cambio en moneda distinta del euro

1. Inmovilizado material e inmaterial. Como norma general su conversión en euros se hará aplicando al precio de adquisición o al coste de producción el tipo de cambio vigente en la fecha en que los bienes se hubieren incorporado al patrimonio.

Las amortizaciones y las provisiones por depreciación deberán calcularse, como norma general, sobre el importe resultante de aplicar el párrafo anterior.

2. Existencias. Su conversión en euros se hará aplicando al precio de adquisición o al coste de producción el tipo de cambio vigente en la fecha en que se produce cada adquisición, y esta valoración será la que se utilice tanto si se aplica el método de identificación específica para la valoración de las existencias, como si se aplican los métodos de precio medio ponderado, FIFO, LIFO u otros análogos.

Se deberá dotar la provisión cuando la valoración así obtenida exceda del precio que las existencias tuvieren en el mercado en la fecha de cierre de cuentas. Si dicho precio de mercado está fijado en moneda distinta del euro se aplicará para su conversión en euros el tipo de cambio vigente en la referida fecha.

3. Valores de renta variable. Su conversión en euros se hará aplicando al precio de adquisición el tipo de cambio vigente en la fecha en que dichos valores se hubieren incorporado al patrimonio. La valoración así obtenida no podrá exceder de la que resulte de aplicar el tipo de cambio vigente en la fecha de cierre, al valor que tuvieren los valores en el mercado.

4. Tesorería. La conversión en euros de la moneda distinta de ésta y otros medios líquidos en poder de la empresa se hará aplicando el tipo de cambio vigente en la fecha de incorporación al patrimonio. Al cierre del ejercicio figurarán en el balance de situación al tipo de cambio vigente en ese momento.

Si como consecuencia de esta valoración resultara una diferencia de cambio negativa o positiva, se cargará o abonará, respectivamente al resultado del ejercicio.

5. Valores de renta fija, créditos y débitos. La conversión en euros de los valores de renta fija así como de los créditos y débitos en moneda distinta del euro se realizará aplicando el tipo de cambio vigente en la fecha de la operación. Al cierre del ejercicio se valorarán al tipo de cambio vigente en ese momento. En los casos de cobertura de cambio (seguro de cambio o cobertura similar), se considerará únicamente la parte del riesgo no cubierto.

Las diferencias de cambio positivas o negativas de cada valor, débito o crédito se clasificarán en función del ejercicio de vencimiento y de la moneda. A estos efectos, se agruparán aquellas monedas que, aún siendo distintas, gocen de convertibilidad oficial al euro.

a) Las diferencias positivas no realizadas que se produzcan en cada grupo, como norma general, no se integrarán en los resultados y se recogerán en el pasivo del balance como «Ingresos a distribuir en varios ejercicios».

b) Por el contrario, las diferencias negativas que se produzcan en cada grupo, como norma general, se imputarán a resultados.

No obstante, las diferencias positivas no realizadas podrán llevarse a resultados cuando para cada grupo homogéneo se hayan imputado a resultados en ejercicios anteriores o en el propio ejercicio diferencias negativas de cambio, y por el importe que resultaría de minorar dichas diferencias negativas por las diferencias positivas reconocidas en resultados de ejercicios anteriores.

Las diferencias positivas diferidas en ejercicios anteriores se imputarán a resultados en el ejercicio que venzan o se cancelen anticipadamente los correspondientes valores de renta fija, créditos y débitos o en la medida en que se vayan reconociendo diferencias en cambio negativas por igual o superior importe en cada grupo homogéneo.

6. Normas especiales. Por aplicación del principio del precio de adquisición, las diferencias de cambio en moneda distinta del euro no deben considerarse como rec tificaciones del precio de adquisición o del coste de producción del inmovilizado. No obstante, cuando las diferencias de cambio se produzcan en deudas en moneda distinta del euro a plazo superior a un año y destinadas a la financiación específica del inmovilizado, podrá optarse por incorporar la pérdida o ganancia potencial como mayor o menor coste de los activos correspondientes, siempre que se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:

Que la deuda generadora de las diferencias se haya utilizado inequívocamente para adquirir un activo inmovilizado concreto y perfectamente identificable;

Que el período de instalación de dicho inmovilizado sea superior a doce meses;

Que la variación en el tipo de cambio se produzca antes de que el inmovilizado se encuentre en condiciones de funcionamiento;

Que el importe resultante de la incorporación al coste no supere en ningún caso el valor de mercado o de reposición del inmovilizado.

Los importes capitalizados de acuerdo con esta opción tendrán la consideración de un elemento más del coste del inmovilizado material y, por consiguiente, estarán sujetos a amortización y provisión, en su caso.

16.ª Impuesto sobre Sociedades

Para la contabilización del Impuesto sobre Sociedades, se considerarán las diferencias que puedan existir entre el resultado contable y el resultado fiscal, entendido éste como la base imponible del impuesto, siempre que se deban a las siguientes causas:

Diferencias en la definición de los gastos e ingresos entre el ámbito económico y el tributario.

Diferencias entre los criterios temporales de imputación de ingresos y gastos utilizados en los indicados ámbitos.

La admisión en el ámbito fiscal de la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

A estos efectos, se pueden distinguir las siguientes diferencias:

«Diferencias permanentes»: Las producidas entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos del ejercicio que no revierten en períodos subsiguientes, excluidas las pérdidas compensadas.

«Diferencias temporales»: Las existentes entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos del ejercicio cuyo origen está en los diferentes criterios temporales de imputación empleados para determinar ambas magnitudes y que por lo tanto revierten en períodos subsiguientes.

Las «pérdidas compensadas», a efectos de la determinación de la base imponible.

El gasto a registrar por el impuesto sobre sociedades se calculará sobre el resultado económico antes de impuestos, modificado por las «diferencias permanentes».

Las «diferencias temporales» y las pérdidas compensadas no modificarán el resultado económico a efectos de calcular el importe del gasto por el impuesto sobre sociedades del ejercicio.

La existencia de pérdidas compensables fiscalmente dará origen a un crédito impositivo que representa un menor impuesto a pagar en el futuro.

Para la contabilización del impuesto sobre sociedades habrá que considerar además, que las bonificaciones y deducciones en la cuota del impuesto, excluidas las retenciones y pagos a cuenta, se considerarán como una minoración en el importe del impuesto sobre sociedades devengado.

De acuerdo con los criterios anteriores, el importe a contabilizar por el impuesto sobre sociedades devengado en el ejercicio se calculará realizando las siguientes operaciones:

Se obtendrá el «resultado contable ajustado», que es el resultado económico antes de impuestos del ejercicio más o menos las «diferencias permanentes» que correspondan al mismo.

Se calculará el importe del «impuesto bruto», aplicando el tipo impositivo correspondiente al ejercicio sobre el «resultado contable ajustado».

Finalmente, del importe del «impuesto bruto», según sea positivo o negativo, se restará o sumará, respectivamente, el de las bonificaciones y deducciones en la cuota, excluidas las retenciones y los pagos a cuenta, para obtener el impuesto sobre sociedades devengado.

El crédito impositivo como consecuencia de la compensación fiscal de pérdidas se calculará aplicando el tipo impositivo del ejercicio a la base imponible negativa del mismo.

Las diferencias entre el Impuesto sobre Sociedades a pagar y el gasto por dicho impuesto, así como el crédito impositivo por la compensación fiscal de pérdidas, en la medida en que tengan un interés cierto con respecto a la carga fiscal futura, se registrarán en las cuentas 4740-Impuesto sobre beneficios anticipado, 4745-Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio ..... y 479-Impuesto sobre beneficios diferido.

Cuando la modificación de la legislación tributaria o la evolución de la situación económica de la entidad den lugar a una variación en el importe de los impuestos anticipados, créditos impositivos e impuestos diferidos, se procederá a ajustar el saldo de las cuentas antes mencionadas, computándose en resultados el ingreso o gasto, según corresponda, que se derive de dicho ajuste.

De acuerdo con el principio de prudencia, sólo se contabilizarán en las cuentas 4740 y 4745 los impuestos anticipados y créditos impositivos cuya realización futura esté razonablemente asegurada, y se darán de baja aquellos otros sobre los que surjan dudas lógicas acerca de su futura recuperación.

No obstante lo anterior, se podrá considerar como ingreso o gasto la parte de gravamen que corresponda a las diferencias permanentes; asimismo, se podrán considerar como ingresos las deducciones y bonificaciones en la cuota, excluidas las retenciones y los pagos a cuenta. Estos ingresos y gastos podrán ser objeto de periodificación con criterios razonables.

17.ª Compras y otros gastos

En la contabilización de las compras de mercaderías y demás bienes para revenderlos, así como en la de los gastos por servicios se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

a) Los gastos de las compras, incluidos los transportes y los impuestos que recaigan sobre las adquisiciones, con exclusión del IVA soportado deducible, se cargarán en la respectiva cuenta del subgrupo 60.

b) Los descuentos y similares incluidos en factura que no obedezcan a pronto pago se considerarán como menor importe de la compra.

c) Los descuentos y similares que le sean concedidos a la entidad por pronto pago, incluidos o no en factura, se considerarán ingresos financieros, contabilizándose en la cuenta 765.

d) Los descuentos y similares que se basen en haber alcanzado un determinado volumen de pedidos se contabilizarán en la cuenta 609.

e) Los descuentos y similares posteriores a la recepción de la factura originados por defectos de calidad, incumplimiento de los plazos de entrega u otras causas análogas se contabilizarán en la cuenta 608.

En la contabilización de las pérdidas por enajenación o baja en inventario del inmovilizado o de inversiones financieras temporales, se incluirán como mayor importe de las mismas los gastos inherentes a la operación minorada, en su caso, en el importe de las indemnizaciones de las entidades de seguros, en los términos establecidos en la Norma de Valoración correspondiente.

18.ª Ventas e ingresos

En la contabilización de los ingresos se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

a) Los ingresos se contabilizarán sin incluir los impuestos que gravan estas operaciones. En su caso, los gastos inherentes a los mismos, incluidos los transportes a cargo de la entidad, se contabilizarán en las cuentas del grupo 6 sin perjuicio de lo establecido en las letras siguientes.

b) Los descuentos y similares incluidos en factura que no obedezcan a pronto pago se considerarán como menor ingreso.

c) Los descuentos y similares que sean concedidos por la entidad por pronto pago, estén o no incluidos en la factura, se considerarán gastos financieros.

d) Los descuentos y similares que se basen en haber alcanzado un determinado volumen de pedidos y aquellos otros que se concedan posteriormente a la emisión de la factura originados por defectos de calidad, incumplimiento de los plazos de entrega u otras causas análogas, se contabilizarán en cuentas aparte que se crearán al efecto.

En particular, la contabilización de los demás ingresos por servicios se realizarán teniendo en cuenta las siguientes reglas:

a) En general, los ingresos procedentes de actos deportivos deben reconocerse cuando dichos actos se produzcan.

b) Los ingresos por abonos y carnets se reconocerán como ingresos en el período al que correspondan. A estos efectos, deberán realizarse las periodificaciones correspondientes.

En la contabilización de los beneficios por enajenación del inmovilizado o de inversiones financieras temporales, se incluirán como menor importe de los mismos los gastos inherentes a la operación.

20.ª Subvenciones de capital y otras

Los elementos patrimoniales recibidos en las subvenciones, donaciones y legados se valorarán por su valor venal, con el límite del valor de mercado, cuando tengan carácter de no reintegrable.

A estos efectos se consideran no reintegrables, las subvenciones, donaciones y legados en los que ya se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión o, en su caso, no existan dudas razonables sobre su futuro cumplimiento.

Las subvenciones, donaciones y legados se contabilizarán como «ingresos a distribuir en varios ejercicios» y se imputarán a resultados como ingresos extraordinarios dependiendo de su finalidad; para ello se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

a) Activos del inmovilizado material o inmaterial; se imputarán a los resultados del ejercicio en proporción a la depreciación experimentada durante el período por los citados elementos. En el caso de activos no depreciables, se imputará al resultado del ejercicio en el que se produzca la enajenación o baja en inventario de los mismos.

b) Existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel comercial; se imputarán a los resultados del ejercicio en que se produzca la enajenación, depreciación o baja en inventario de las mismas.

c) Condonación, asunción o pago de deudas; se imputarán a los resultados del ejercicio en que se produzca dicha circunstancia.

d) Intereses de deudas; se imputarán a los resultados del ejercicio en que se devenguen los intereses objeto de subvención, donación o legado.

e) Activos financieros y valores negociables; se imputarán al resultado del ejercicio en el que se produzca la enajenación, depreciación o baja en inventario de los mismos.

f) Tesorería; se imputarán a resultados de la siguiente forma:

Si se conceden sin asignación a una finalidad concreta se reconocerán como ingresos del ejercicio en que se conceden.

Si se conceden con asignación a una finalidad concreta se imputarán a resultados de acuerdo con las reglas anteriores, en función de la finalidad a que se haya asignado la subvención, donación o legado.

Si una subvención se concede para financiar gastos relacionados con planes de actuación, su imputación a resultados se realizará en el momento en que se devengue el correspondiente gasto. Si estas operaciones produjeran un mayor valor de los activos, se aplicarán las reglas establecidas anteriormente para la imputación de la subvención a los resultados.

Las depreciaciones de todo tipo que puedan afectar a los elementos patrimoniales, producirán la imputación a resultados de la subvención correspondiente en proporción a las mismas, considerándose en todo caso de naturaleza irreversible en la parte en que estos elementos hayan sido financiados sin contraprestación.

Si la subvención, donación o legado se concediera con objeto de asegurar una rentabilidad mínima o compensar «déficits» de explotación, se trataría como ingresos de explotación en el momento de su concesión. No obstante, para el caso de compensación de déficits, si son otorgadas por socios o entidades del grupo o asociadas, se tratarán contablemente como aportaciones de socios para compensación de pérdidas, sin perjuicio de que si las citadas subvenciones son otorgadas para fomentar actividades específicas o el establecimiento de precios políticos, con objeto de compensar los menores ingresos que se producen, y siempre que se concreten en determinados contratos programas o sistemas similares en los que se especifiquen las cuantías y causas de la concesión de las mismas, deberán tratarse como ingresos de explotación al considerar que aseguran una rentabilidad mínima.

21.ª Ingresos diferidos por cesión de derechos

En los contratos de cesión de un conjunto de derechos por un precio global, la asignación de los ingresos a cada uno de ellos se efectuará en función del valor estimado de cada uno de los derechos cedidos. Cuando el contrato de cesión de derechos sea por un período de tiempo superior al ejercicio económico, deberán imputarse a cada uno de los ejercicios a que corresponda en función del valor estimado de ese derecho para cada uno de los ejercicios futuros teniendo en cuenta el efecto financiero; como regla general no será admisible una imputación degresiva salvo que quede justificado y explicado en la memoria. En todo caso se deberá incluir en la memoria los criterios de imputación de estos ingresos.

22.ª Ingresos diferidos por cesión de ingresos futuros

Si se produce una cesión de naturaleza financiera sobre la titularidad de ingresos futuros, en la medida que la operación se identifique con la venta incondicional de los ingresos cedidos de forma que la entidad cedente no asume responsabilidad alguna, aparte de la prestación de los servicios futuros, se registrará en el activo el importe percibido en la respectiva partida de tesorería con abono a una partida «Cesión de ingresos futuros» dentro de la agrupación de «Ingresos a distribuir en varios ejercicios»; el importe de la citada partida vendrá cuantificado por el valor actual de los ingresos futuros y se imputará a resultados, con independencia de la corriente monetaria, en el ejercicio en que las prestaciones de servicios de las que se deriva el ingreso cedido, hayan sido realizadas, con las necesarias adaptaciones derivadas de la naturaleza financiera de la operación.

Sin perjuicio de lo anterior, si en una operación inicialmente calificada como venta incondicional, posteriormente se produjeran circunstancias de las que resultara la no aplicación del principio de empresa en funcionamiento o cualquier otra que produjera la obligación por parte de la entidad cedente de reintegrar el importe previamente percibido, se deberá proceder a la oportuna reclasificación de la partida de ingresos a distribuir en varios ejercicios en una partida que ponga de manifiesto la nueva naturaleza de la operación.

23.ª Indemnizaciones por entidades de seguros

Importe acordado (reconocido o liquidado por la compañía de seguros) o estimado de las indemnizaciones a percibir como consecuencia de una situación o un siniestro ocurrido cuyo riesgo estaba cubierto por un contrato de seguros; el registro contable del importe estimado tendrá como límite máximo la cantidad de la pérdida, en su caso, producida. En particular se observarán las siguientes reglas:

En caso de que el siniestro afecte a conceptos de gastos que de acuerdo con las normas de esta adaptación se califiquen como resultado de explotación de la entidad, la indemnización se considerará como un ingreso de dicha naturaleza.

Si la pérdida cubierta se deriva del riesgo de tipo de cambio en moneda distinta del euro, el importe de la indemnización se considerará un ingreso financiero.

En otro caso, el importe de la indemnización se registrará como un ingreso extraordinario, y si el siniestro afecta a un bien o derecho del inmovilizado minorará la pérdida extraordinaria producida. A estos efectos si un siniestro se califica como un gasto extraordinario de acuerdo con lo previsto en estas Normas de Adaptación, en particular en la cuenta 678 incluida en su tercera parte, la indemnización se calificará igualmente como un ingreso extraordinario. En particular, las indemnizaciones que tengan por finalidad compensar el perjuicio económico que resulta de la no clasificación en una determinada competición o la pérdida de categoría entre otros, se registrarán como ingresos extraordinarios en el ejercicio al que corresponda el citado resarcimiento.

En cualquiera de los casos, en cada ejercicio hasta la liquidación definitiva de la indemnización, se deberá realizar una estimación sobre la base de las nuevas circunstancias. En la medida en que existiera derecho a percibir intereses de demora en el pago de la indemnización, se deberá proceder a estimar su importe y reflejarlo contablemente en cada ejercicio de acuerdo con un criterio financiero.

24.ª Titulización de cuentas a cobrar

Si se produce la cesión plena e incondicional de la titularidad de cuentas a cobrar, sin que se pueda exigir al cedente responsabilidad alguna sobre el riesgo de cobro, tratándose por tanto de una venta incondicional del derecho, se atenderá a lo siguiente:

Se deberá dar de baja el importe de las cuentas a cobrar cedidas, siendo la contrapartida el importe correspondiente a la tesorería y, con carácter general, la parte asociada a los gastos financieros y operativos, que se reflejará en una partida de gastos financieros y gastos asimilados de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se produzca la cesión de los créditos.

Si una parte del nominal de los créditos fuera objeto de aplazamiento y garantía necesaria del posible riesgo de cobro, se considera que por esa parte lo que se ha producido es un cambio de la naturaleza de la cuenta a cobrar de naturaleza comercial, por lo que deberá reflejarse como un derecho de crédito (activo financiero) con denominación adecuada.

En su caso, de acuerdo con el principio de prudencia, deberá procederse a dotar la oportuna provisión para insolvencias con respecto a estos créditos.

25.ª Plan de saneamiento

En el marco del convenio de Saneamiento de Fútbol Profesional, las cuotas anuales extraordinarias que las Sociedades Anónimas Deportivas deben pagar cada ejercicio a la Liga Nacional de Fútbol Profesional, durante un período transitorio y en tanto no se produzca el descenso de estas sociedades a Segunda División o a otra de categoría inferior, deberán reflejarse en una partida específica dentro de los resultados extraordinarios de la cuenta de pérdidas y ganancias.

Además deberá describirse en la memoria el proceso de saneamiento del Club realizado al amparo de lo dispuesto en la Ley 10/1990 y en concreto deberá mencionarse el importe de las aportaciones anuales que resten por realizar.

26.ª Cambios en criterios contables y estimaciones

Por la aplicación del principio de uniformidad no podrán modificarse los criterios de contabilización de un ejercicio a otro, salvo casos excepcionales que se indicarán y justificarán en la memoria y siempre dentro de los criterios autorizados por este texto. En estos supuestos, se considerará que el cambio se produce al inicio del ejercicio y se incluirá como resultados extraordinarios en la cuenta de pérdidas y ganancias el efecto acumulado de las variaciones de activos y pasivos, calculadas a esa fecha, que sean consecuencia del cambio de criterio.

Los cambios en aquellas partidas que requieren para su valoración realizar estimaciones y que son consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos, no deben considerarse a los efectos señalados en el párrafo anterior como cambios de criterio contable.

27.ª Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados

Se considerarán principios y normas de contabilidad generalmente aceptados los establecidos en:

a) El Código de Comercio y la restante legislación mercantil;

b) el Plan General de Contabilidad y sus adaptaciones sectoriales;

c) las normas de desarrollo que, en materia contable, establezca en su caso el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, y

d) la demás legislación que sea específicamente aplicable.

Redactado conforme a la corrección de errores publicada en BOE núm. 173, de 20 de julio de 2000. BOE-A-2000-13787.