III. La investigación y las actuaciones de comprobación del fraude tributario y aduanero

III. La investigación y las actuaciones de comprobación del fraude tributario y aduanero

Los objetivos estratégicos de la Agencia Tributaria pivotan en torno al refuerzo de la asistencia y de la prevención del fraude fiscal e intensificación de las actuaciones de control sobre el fraude tributario y aduanero más complejo, con el fin de fomentar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes.

Por lo que se refiere al refuerzo de la asistencia y prevención del fraude, la digitalización de la sociedad en su conjunto y de la actividad económica en particular está produciendo importantes modificaciones en la forma de organizar el trabajo de las grandes organizaciones y, especialmente, en lo que se refiere a la economía y la empresa. Por ello la Agencia Tributaria, desde hace varios ejercicios, viene trabajando en mecanismos tales como la implantación de libros registro estructurados de IRPF e IVA de forma predefinida que permitan una gestión más sencilla de las obligaciones tributarias, la prohibición del uso de sistemas de procesamiento de la información empresarial que permitan la ocultación de las ventas verdaderas de una actividad, o la atención específica a la actividad de las plataformas de Internet dedicadas a la intermediación o venta directa de bienes o servicios.

La actividad digital y el comercio electrónico son, en definitiva, ámbitos emergentes de actuación sobre los que combinar los mecanismos ya citados en estas directrices como: la obtención de información, la sistematización y análisis de la misma, la ejecución de actuaciones específicas o el impulso de la colaboración nacional e internacional para actuar sobre un mundo, el digital, en constante proceso de cambio y evolución.

Estas actuaciones de asistencia, obtención de información y análisis se complementan con otras actuaciones también de carácter preventivo. Así, en 2022, después del paréntesis causado por la pandemia, está previsto dar continuidad a los planes de visitas, diseñados específicamente para incentivar el cumplimiento voluntario por parte del sector del pequeño empresariado evitando, en la medida de lo posible, cargas fiscales indirectas para ellos derivadas de los procedimientos de comprobación inspectora. Las aproximaciones al análisis de los comportamientos fiscales apuntan a concluir que la mayor parte de los obligados tributarios toman sus decisiones tratando de cumplir con sus obligaciones, pese a que puedan cometer errores o están mal informados. Se trata, por consiguiente, de ofrecer a estos obligados tributarios la oportunidad de mejorar su comportamiento fiscal, incluso de forma extemporánea, evitando, en su caso, procedimientos administrativos de control e incentivando el cumplimiento voluntario.

Se pretende así consolidar nuevas técnicas de trabajo, más eficientes y menos gravosas para el obligado tributario, que aúnen la asistencia y el control, favoreciendo que sean las decisiones voluntarias de los propios contribuyentes adoptadas con la debida información, y no necesariamente los procedimientos administrativos, las que determinen su mejora en el cumplimiento fiscal. Por ello, durante el año 2022, se va a reincidir en una técnica novedosa de trabajo, basada en los principios de la OCDE conocidos como «Behavioural Insights», consistente en complementar el plan extensivo anual de visitas a determinados sectores empresariales con la emisión de un número de cartas aviso dirigidas a aquellos contribuyentes, de los sectores elegidos, que incurran en determinados parámetros de riesgo de incumplimiento cuando se observe que dichos parámetros se vienen manteniendo de forma continuada a lo largo de los últimos ejercicios.

Las cartas aviso pretenden transparentar informaciones disponibles para la Agencia Tributaria que apuntan a la existencia potencial de riesgos de incumplimiento. De esta forma, determinados contribuyentes conocerán la valoración que de su comportamiento fiscal realiza la Inspección de Hacienda y podrán, a decisión propia, o bien explicar que las informaciones que han determinado esa valoración no son correctas, o bien directamente proceder a rectificar su situación fiscal, especialmente en relación con las autoliquidaciones siguientes, obviando así costosos procedimientos de comprobación. Para esta finalidad, se analizarán una pluralidad de parámetros de tipo financiero y de economía de la empresa, incluyendo entre ellos aspectos contables declarados y otros datos del rendimiento de la actividad o de generación de flujos de tesorería externos a la propia contabilidad, así como signos externos obtenidos de terceros.

Resulta evidente que en la fase de selección se prestará especial atención a los casos en los que los indicios de incumplimiento se presenten con una mayor claridad, por lo que la función de información al contribuyente debe complementarse con un adecuado análisis y, en su caso, selección e inmediata inspección de aquellos contribuyentes cuyos ratios sean anormalmente bajos.

En 2022 se impulsará la creación de un área de coordinación de análisis de riesgos y selección en el ámbito de Gestión Tributaria que integrará una visión sistemática y unificada de la asistencia al contribuyente y el control. Esta área coordinará el diseño del análisis de riesgos de las diferentes figuras impositivas y contará con la participación de las diferentes Dependencias Regionales de Gestión tributaria, en colaboración con el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria.

Con el objeto de lograr un adecuado desarrollo del Plan de Control Tributario y Aduanero y garantizar la máxima eficacia en la lucha contra fraude fiscal, se utilizará cuando sea preciso el mecanismo de la «extensión de competencias».

Los artículos 84 de la Ley General Tributaria y 59 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, remiten en esta materia a las normas de organización específica, que serán las que fijen la atribución de la competencia y la posibilidad de que, en supuestos concretos, se puedan realizar actuaciones fuera del ámbito competencial habitual del órgano del que dependan. Estas normas de organización son la Orden PRE/3581/2007, de 10 de diciembre, por la que se establecen los departamentos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y se les atribuyen funciones y competencias, y la Resolución de 24 de marzo de 1992, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria. Conforme a lo establecido en las mismas, el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria podrá acordar la extensión de las competencias de los órganos inspectores de una Delegación al ámbito de otras Delegaciones, oídos los Delegados afectados.

A través de este mecanismo se persigue un doble objetivo: por un lado, asegurar el tratamiento más homogéneo de aquellos riesgos fiscales que lo merezcan, cualquiera que sea el lugar en el que se detecten, permitiendo una mayor eficiencia de los recursos del área de Inspección de la Agencia Tributaria, y, por otro lado, mejorar el control de actividades económicas realizadas en un determinado territorio cuando los contribuyentes tengan formalmente en otro su domicilio, asegurando por último el control de los cambios de domicilio ficticios que son aquellos realizados exclusivamente con el objeto de obtener un ahorro fiscal.

El desarrollo de estas actuaciones y procedimientos tributarios se realizará asegurando la menor carga fiscal indirecta para los obligados tributarios, empleando para ello, cuando así se acuerde, las técnicas digitales a las que se refiere el artículo 99.9 en relación con el 151.1.e), ambos de la LGT.

En este contexto de digitalización de las actividades administrativas en el que se mueve la Agencia Tributaria, 2020 fue el año en el que se empezó a utilizar un sistema informático que permite interactuar a los obligados tributarios y a sus representantes o asesores con la Inspección sin necesidad del desplazamiento físico a la sede del órgano inspector actuante o sistema de Visita Virtual (VIVI). Durante el año 2021, este sistema informático se consolidó. Las diligencias de constancia de hechos que habitualmente se utilizan en los procedimientos de comprobación inspectora, junto con una conexión por vídeo, han ayudado a que los procedimientos avancen dentro de los plazos establecidos por la Ley General Tributaria. En ese mismo año se empezó a utilizar este sistema informático en la firma de las actas de inspección. Durante el año 2022 el uso de este sistema informático VIVI se consolidará también para la firma de las actas, haciendo del mismo un sistema recurrente de interrelación con el obligado tributario o sus representantes, entendido como una vía para «acercar» a los contribuyentes a la oficina encargada de la tramitación administrativa, ahorrando costes y tiempo al evitar los desplazamientos a la sede física de la misma. El sistema será complementario del sistema tradicional de naturaleza presencial, pudiendo incluso, extenderse dicho sistema informático a otras áreas.

El empleo de sistemas informáticos que permiten y facilitan la alteración de los registros contables de todo tipo, será en 2022 objeto aún de mayor atención y control si cabe que en ejercicios previos, extendiéndose estas labores de control a la fabricación, producción y comercialización de los mismos en el marco del desarrollo reglamentario de esta materia previsto tras la ley del fraude de 2021. El uso de este software de doble uso en beneficio del fraude ha conllevado una modificación normativa que tiene como finalidad erradicar estas prácticas fraudulentas (incorporación por Ley 11/2021 del apartado j) al artículo 29.2 de la LGT y nuevo artículo y 201.bis de la LGT). La comprobación de los sistemas para asegurar que reúnen los requisitos de integridad, conservación, trazabilidad y legibilidad de los registros tributarios, la interdicción de interpolaciones, omisiones o alteraciones ilegítimas de las que no quede la debida anotación en los sistemas, será una prioridad. En el contexto de una estrategia claramente preventiva, se tratará también de alcanzar esos objetivos trabajando conjuntamente con asociaciones de empresas especializadas en el desarrollo o comercialización de software de gestión, como forma de evitar que se desarrollen, difundan, comercialicen, descarguen o usen en el ámbito empresarial sistemas que permitan la supresión de ventas contraviniendo las disposiciones legales o reglamentarias tributarias.

En 2022 la Agencia Tributaria continuará las comprobaciones de aquellos sectores o modelos de negocio en los que se aprecien altos niveles de economía sumergida, así como, de aquellos entes, con o sin personalidad jurídica, que han sido utilizados como instrumento de fraude tributario.

Asimismo, va a continuar la tarea de comprobación respecto de contribuyentes que han consignado reiteradamente en sus declaraciones bases imponibles negativas a compensar y deducciones pendientes de aplicar en el Impuesto sobre Sociedades. El incremento de dichos saldos y el riesgo que ello implica de minoración indebida de tributación en ejercicios futuros hace necesario verificar con mayor intensidad la procedencia de los mismos.

A lo largo de estos últimos años se ha desarrollado por parte del área de Inspección de la Agencia Tributaria un proceso de recuperación de información automatizado para el conocimiento de los motivos por los que se efectúan las regularizaciones de los obligados tributarios inspeccionados. Con este proceso se ha conseguido un mayor seguimiento de las actuaciones de Inspección, siendo posible conocer, además de la cantidad regularizada, la relevancia cualitativa de los conceptos regularizados.

El uso completo de la información que se deriva del análisis de los motivos de regularización ya se ha consolidado en el año 2021, siendo un elemento clave dentro del marco de la estrategia global de la planificación tributaria, permitiendo obtener información estructurada de los principales impuestos del sistema tributario español así como de las materias de riesgo específicas, como, por ejemplo, el conocimiento de los motivos que llevan a la regularización de los obligados tributarios en materia de fiscalidad internacional y precios de transferencia.

En 2022, ya con datos reales, a partir del análisis del resultado de los motivos de regularización del año 2021, se avanzará en la valoración de las acciones de control, utilizándose los mismos en las labores de planificación, orientándose los programas, perfiles o riesgos de mayor interés para reducir los incumplimientos más relevantes.

Por último, la finalidad de la Agencia Tributaria no debe quedarse únicamente en la regularización de los incumplimientos y en que las cuotas defraudadas sean ingresadas, sino también en la obtención a medio plazo de unos niveles óptimos de cumplimiento tributario por parte del conjunto de los contribuyentes. Para ello, procede realizar un análisis completo de los resultados de las actuaciones de control y de los efectos que estas inducen sobre el comportamiento fiscal de los contribuyentes, en orden a conseguir que las regularizaciones tributarias se conviertan en una herramienta adicional a la hora de conseguir una mejora en el cumplimiento voluntario de aquellos.

Se pretende culminar en 2022 la estandarización y estructuración de los mecanismos de medición de los resultados indirectos o inducidos de las actuaciones desarrolladas por la Agencia Tributaria, lo que conducirá a su integración en los sistemas automáticos de seguimiento de los objetivos corporativos.

En este mismo sentido, y con el fin de consolidar los cumplimientos voluntarios, se reiterarán actuaciones de comprobación en el caso de que no se haya consolidado un cambio de comportamiento del contribuyente o personas de su entorno familiar o económico tras la oportuna regularización de incumplimientos en un procedimiento previo.

Las líneas de actuación prioritaria serán las siguientes:

1. Fuentes de información y avances tecnológicos en el análisis de riesgos.

Una de las principales fuentes de información con que cuenta la Agencia Tributaria es la obtenida durante la ejecución del Plan Nacional de Captación de Información que cada año define, impulsa y coordina la Oficina Nacional de Investigación del Fraude. En este Plan se incluyen tanto programas de ejecución centralizada como programas desarrollados de forma descentralizada por las dependencias regionales de Inspección.

El Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales de la OCDE continúa avanzando en la mejora de la transparencia y del intercambio de información para fines fiscales y, por tanto, en la implementación del Estándar Internacional de Transparencia que, junto con el intercambio internacional de información previa petición, también incluye al intercambio automático de información sobre cuentas financieras («Common Reporting Standard - CRS»).

La Agencia Tributaria continúa intercambiando información sobre el denominado «Informe País por País» («Country by Country reports - CBC») que forma parte del Proyecto OCDE/G20 para evitar la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios («Base Erosion and Profit Shifting - BEPS»). En el ámbito de la Unión Europea, el intercambio automático de esta información se realiza en virtud de la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo, de 25 de mayo de 2016 (conocida como DAC 4), que modifica la Directiva 2011/16/UE. A partir del primer intercambio que tuvo lugar en junio de 2018, se ha continuado todos los años posteriores con el intercambio de estos informes, figurando ya incorporada esta información consolidada a los trabajos de análisis de riesgos dirigidos a la detección de prácticas de erosión fiscal que deban ser combatidas de acuerdo con los nuevos estándares internacionales derivados del citado proyecto BEPS.

A ello habrá que añadir durante este año la información relativa al cumplimiento del requisito de actividad sustancial recibida en el año 2021 en virtud del nuevo intercambio impulsado por el Foro de prácticas fiscales perjudiciales de la OCDE, en el marco del mencionado proyecto BEPS.

Por otra parte, si bien en 2020 se comenzó a recibir información sobre determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal potencialmente agresiva, de acuerdo con la Directiva (UE) 2018/822 del Consejo de 25 de mayo de 2018 que modifica la Directiva 2011/16/UE por lo que se refiere al intercambio automático y obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad en relación con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información, conocida como DAC 6, ha sido en 2021 cuando este intercambio automático de información se ha generalizado entre los Estados miembros. De esta forma se dispone de información sobre los mecanismos que afecten a residentes en España, declarados en cualquier Estado miembro de la Unión Europea por el intermediario que facilite dichos mecanismos y, en determinados supuestos, por el propio contribuyente interesado. Esta nueva fuente de información contribuirá a una mayor transparencia, facilitando tanto la prevención como la corrección de comportamientos evasores o elusivos sustentados en este tipo de mecanismos.

Adicionalmente, el 4 de marzo de 2021 entró en vigor el Acuerdo Internacional en materia de fiscalidad y protección de los intereses financieros entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte en relación con Gibraltar, hecho «ad referendum» en Madrid y Londres el 4 de marzo de 2019, que amplía el intercambio de información ya existente incorporando una cooperación reforzada, una vez producido el BREXIT.

Todos estos nuevos intercambios automáticos internacionales de información unidos a otros ya consolidados como el intercambio de rentas al amparo de la Directiva 2011/16/UE o la información sobre «tax rulings», complementados con los tradicionales intercambios internacionales previa petición, conforman un escenario en el que la información con transcendencia tributaria fluye entre las diversas Administraciones tributarias eliminando algunas de las barreras con las que cuentan, posibilitando de este modo que se incorpore información disponible en el extranjero y que hasta el momento no era accesible.

Por último, cabe añadir que en el ejercicio 2022 se desarrollarán reglamentariamente las nuevas obligaciones de información sobre monedas virtuales introducidas por la Ley 11/2021, de 9 de julio. En consecuencia, se aprobarán también las Órdenes Ministeriales correspondientes que regulen los modelos referidos a dichas obligaciones de información. Previsiblemente, la primera información sobre estos activos virtuales estará disponible en 2023 respecto del ejercicio 2022. Esta información sobre el ejercicio 2022 permitirá contar con información adicional en datos fiscales.

No cabe duda de que estos avances redundan en una mejora de la calidad de la información intercambiada por lo que en la actualidad se cuenta con diversas fuentes fiables y periódicas de información sobre rentas, activos, actividades, acuerdos, mecanismos, tributación, etc. que se sitúan u obtienen en el extranjero, información que, contrastada con las fuentes internas de información, constituye una herramienta eficaz para determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el año 2021 se ha implantado la aplicación Disponibilidad de Información Pública (DIP). Esta aplicación permite conocer determinadas fuentes de información con trascendencia tributaria a nivel internacional que están disponibles en cada uno de los países que forman parte de este proyecto, en la medida que estos datos son de acceso público. En el 2022 se consolidará el uso de la misma.

2. Control de tributos internos.

A. Actuaciones de comprobación.

A.1 Grupos multinacionales, grandes empresas y grupos fiscales. Dentro de las actividades previstas en el año 2022 para la consecución del objetivo general de la Agencia Tributaria en relación con los grupos multinacionales y las grandes empresas se evaluarán con un mayor nivel de prioridad, en general, los riesgos fiscales de aquellos contribuyentes que pertenezcan a los sectores de actividad que hayan sido menos perjudicados por un entorno económico fuertemente condicionado por los efectos del COVID-19. Ello no debe impedir que se continúe efectuando la revisión del cumplimiento de las obligaciones fiscales del conjunto de los contribuyentes y de aquellos riesgos que se pongan de manifiesto mediante los sistemas de detección de riesgos antes citados, bien porque determinados obligados tributarios individualmente hayan logrado mantener su situación económica con mejor éxito que sus directos competidores, bien porque los riesgos antiguos que arrastren aconsejen su comprobación.

Es indudable que la actividad económica se está desarrollando bajo unos parámetros de enorme complejidad, pero no debemos olvidar que las comprobaciones tributarias de ejercicios anteriores, que se encuentren dentro del periodo de prescripción que establece la normativa en vigor, deben ser analizadas para evitar que se puedan consolidar supuestos de irregularidades o malos incumplimientos de la normativa aplicable.

Es preciso por ello combinar las especiales situaciones de dificultad de liquidez que puedan existir actualmente, con la obligación de comprobar la correcta cumplimentación de las obligaciones tributarias de ejercicios anteriores a la crisis derivada del COVID-19.

Las comprobaciones de las entidades incluidas en este grupo deben velar por la efectiva aplicación de todo el conjunto de normas antiabuso actualmente existente, como las relativas a la limitación de la deducibilidad de gastos financieros o a las asimetrías híbridas, por citar algunas de carácter interno, y también aquellas tendentes a evitar los abusos de los Convenios fiscales.

Los controles simultáneos y las inspecciones coordinadas son instrumentos que tendrán presencia en el Plan de 2022, tras los resultados obtenidos en ejercicios anteriores permitiendo continuar en busca de una mayor eficacia administrativa, así como de una reducción de los costes de cumplimiento de los contribuyentes. Estos controles permiten la obtención de mejor información, necesaria para el adecuado control de los grandes grupos multinacionales, a la par que facilitan la coordinación con otros países, reduciendo el riesgo de futuras controversias.

A través de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo, en 2021 se ha llevado a cabo la mejora del marco jurídico comunitario en lo que se refiere, en particular, a las inspecciones conjuntas («Joint Audits»), reforzando de este modo las actividades de cooperación administrativa entre Estados miembros, lo que constituye un incentivo al mayor desarrollo de esta forma de actuación de control multilateral.

Asimismo, mantienen su importancia estratégica para mejorar la neutralidad impositiva internacional los Procedimientos Amistosos («MAP», por sus siglas en inglés: «Mutual Agreement Procedure»), que siguen manifestándose como un mecanismo eficiente de solución de conflictos entre dos Administraciones tributarias cuando la actuación de una, o de ambas, pueda producir una doble imposición no conforme con el Convenio Fiscal suscrito entre ambos Estados. Este mecanismo de solución internacional de controversias, ya sea el regulado por la Unión Europea en el Convenio de Arbitraje 90/436/CEE, ya el convenido por los propios Estados con países terceros por medio de la redacción del artículo 25 de los CDI ratificados al amparo del Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE, asegura un adecuado nivel de seguridad jurídica a las empresas y ha crecido muy significativamente en los últimos años, considerándose la principal vía internacional para la resolución de este tipo de controversias.

A los mecanismos de resolución de conflictos indicados, se ha unido en 2021 el derivado de la Directiva (UE) 2017/1852 del Consejo, de 10 de octubre de 2017, reforzándose así las opciones disponibles para resolver las disputas que puedan surgir entre Estados miembros de la Unión Europea y eliminar la doble imposición.

La Agencia Tributaria contribuye a facilitar la difusión de las posibilidades de acceso a todos estos mecanismos, ampliando la información que al respecto proporciona a todos los contribuyentes a través de Internet.

En relación con las actuaciones directas de comprobación, es conveniente incidir decididamente en la fase de análisis de riesgos y selección de casos a comprobar para optimizar el uso de los recursos especializados que esta actividad consume.

En 2022 se aplicará plenamente el nuevo sistema automatizado de análisis de riesgos en precios de transferencia basado en todo el conjunto de información disponible sobre operaciones vinculadas con el que actualmente cuenta la Administración tributaria, haciendo un uso efectivo tanto del conjunto de información obtenida internamente como de aquella a disposición de la Inspección como consecuencia del proyecto BEPS, tanto en el ámbito de la OCDE como en el de la Unión Europea.

Este sistema automatizado de análisis de riesgos se actualiza periódicamente para incorporar nuevas fuentes de información a medida que se dispone de ellas.

También en el ámbito del análisis de riesgos de multinacionales, se continuará con la participación en el programa de valoración multilateral del riesgo realizada en el marco del denominado programa ICAP (por sus siglas en inglés: «International Compliance Assurance Programme») y con el examen de los informes de transparencia previstos en el Código de Buenas Prácticas Tributarias, a través del cual se contestan también aquéllas dudas que plantean las empresas adheridas a dicho Código en relación con la aplicación de los tributos.

Con todo ello se pretende conseguir el doble objetivo de aliviar los costes de cumplimiento de los contribuyentes con menor riesgo e incrementar las actuaciones de comprobación en las grandes empresas con potenciales contingencias fiscales más relevantes.

Por lo que se refiere a las actuaciones directas de control que se desarrollan por las distintas Dependencias de Inspección, tanto de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes como de Delegaciones Especiales, los funcionarios especializados de la Oficina Nacional de Fiscalidad Internacional seguirán desempeñando un papel dinamizador, colaborando directamente en las comprobaciones de grandes empresas en materia de fiscalidad internacional y emitiendo criterios para homogeneizar la actuación de dichas Dependencias. De este modo, el desarrollo de las actuaciones de comprobación sobre grupos multinacionales estará guiado, en los temas de mayor trascendencia y complejidad, por expertos en materia de fiscalidad internacional con la finalidad de hacer un uso eficiente del conocimiento, de lograr un tratamiento homogéneo de situaciones similares y de garantizar unos elevados estándares de calidad en esas actuaciones.

Las principales áreas sobre las que versarán las actuaciones, sin perjuicio de las adaptaciones a la evolución de los niveles de riesgo que se puedan producir durante el ejercicio, se pueden resumir en las siguientes:

a) Medidas antielusión. Uno de los resultados más tangibles del proyecto G20/OCDE sobre erosión de bases imponibles y deslocalización de beneficios (proyecto BEPS) ha sido el reforzamiento, a nivel global, de las medidas antielusión, tanto de carácter interno como internacional. Estas medidas se despliegan sobre un conjunto variado de materias, tales como las denominadas asimetrías híbridas, la transparencia fiscal internacional, la deducibilidad de los gastos financieros o el abuso de los Convenios fiscales.

La entrada en vigor del Convenio Multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales está permitiendo implantar de modo progresivo todas aquellas medidas derivadas de los trabajos del proyecto BEPS que requieren la modificación de Convenios internacionales.

Con ellas se pretende evitar que la interacción de determinadas cláusulas de los Convenios fiscales, junto con determinadas normas nacionales, posibilite situaciones de doble no imposición y de elusión fiscal.

En el ámbito de la Unión Europea, las recomendaciones de la OCDE en el terreno de las medidas antiabuso se impulsaron a través de la Directiva (UE) 2016/1164 (Directiva ATAD), cuyas previsiones se van incorporando paulatinamente a nuestro ordenamiento interno, como ha ocurrido señaladamente a través de la Ley 11/2021, de 9 de julio de prevención y lucha contra el fraude fiscal, que incluye y adapta diversas normas dirigidas a frenar y erradicar conductas elusivas.

También la jurisprudencia comunitaria ha contribuido al reforzamiento en la aplicación de medidas antiabuso, al declarar como principio general del derecho de la Unión la prohibición de prácticas abusivas, clarificando los supuestos de utilización de la cláusula del beneficiario efectivo y de medidas antiabuso generales o específicas en relación con la aplicación de las exenciones de determinados pagos de dividendos, intereses y cánones a no residentes.

Las actuaciones de inspección velarán por la aplicación efectiva de dichas normas cuando la mera existencia de las mismas no haya sido suficiente para eliminar las conductas elusivas.

b) Precios de transferencia y operaciones transnacionales. La internacionalización e integración de la actividad económica a nivel mundial han dado lugar a que las operaciones vinculadas internacionales tengan una importancia sustancial en la economía actual. Ello unido al riesgo fiscal inherente a este tipo de operaciones hace que se trate nuevamente de un ámbito prioritario para las actuaciones inspectoras en 2022.

La Agencia Tributaria ha venido intensificando progresivamente su actividad de gestión y control sobre los precios de transferencia de grupos multinacionales en los últimos años, desarrollando un número creciente de comprobaciones inspectoras, incluyendo controles realizados simultáneamente con otras Administraciones tributarias, así como procedimientos amistosos de resolución de controversias y acuerdos previos de valoración que inciden en este ámbito.

Cada uno de estos procedimientos tiene sus propios objetivos y cauces de desarrollo, si bien, desde la perspectiva del contribuyente, todos ellos inciden sobre la misma realidad que, en suma, no es otra que su política de precios de transferencia.

Por ello, con base en la experiencia y madurez adquirida en este terreno, la Agencia Tributaria despliega actualmente su actividad en todos estos procedimientos en el marco de una estrategia común, denominada estrategia 360º en precios de transferencia que, para un contribuyente concreto, interrelaciona los distintos procedimientos que pueden afectar a sus operaciones vinculadas, y tiene como fin último evitar las controversias que pueden surgir en esta materia, asegurando el cumplimiento tributario en lo que se refiere a su política de precios de transferencia, de forma que esta se ajuste al principio de libre competencia.

En el centro de esta estrategia se sitúa el nuevo sistema automatizado de análisis de riesgos en precios de transferencia, basado en todo el conjunto de información disponible sobre operaciones vinculadas con el que actualmente cuenta la Administración tributaria, haciendo un uso efectivo tanto del conjunto de información obtenida internamente como de aquella a disposición de la Inspección como consecuencia del proyecto BEPS tanto en el ámbito de la OCDE como en el de la Unión Europea, entre la que destacan la información derivada del Informe País por País («Country-by-Country report») aprobado en desarrollo de la Acción 13 del citado proyecto BEPS, los intercambios automáticos de información sobre acuerdos unilaterales con Administraciones tributarias derivados de su Acción 5, los referidos a diversas rentas o aquellos relativos a mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información, contemplados en la Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, cuya transposición a derecho interno se ha realizado mediante la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, de modificación de la Ley General Tributaria, y el Real Decreto 243/2021, de 6 de abril, de modificación del Reglamento de aplicación de los tributos.

Dicho sistema automatizado de análisis de riesgos, unido al mejor conocimiento de los grupos internacionales y de los sectores en los que operan, en buena medida gracias a una especialización cada vez mayor en materia de fiscalidad internacional, permitirá un mejor análisis de riesgos a través de la elaboración de indicadores, índices y modelos, y de la identificación de pautas de comportamiento de alto riesgo fiscal.

En el ámbito de las declaraciones informativas, en 2022 se continuarán las campañas tendentes a verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones de información sobre operaciones vinculadas que, desde 2016, deben declararse en un modelo específico (modelo 232).

En dicho ejercicio, y en este terreno, se prestará especial atención al cumplimiento de las obligaciones de documentación e información en materia de precios de transferencia, incidiendo igualmente en el análisis sustancial de la valoración de funciones, activos y riesgos contenidos en dicha documentación. Todo ello con objeto de determinar la corrección de la política de precios de transferencia de los grupos.

Los ámbitos que, por su importancia relativa o su riesgo fiscal, continuarán siendo destacados en 2022 en precios de transferencia son: las reestructuraciones empresariales, la valoración de transmisiones o cesiones intragrupo de distintos activos, señaladamente los intangibles, y la deducción de partidas que pueden erosionar significativamente la base imponible, como los pagos por cánones derivados de la cesión de intangibles o por servicios intragrupo o la existencia de pérdidas reiteradas.

Si bien existen normas antiabuso específicas dirigidas a combatir la elusión en el ámbito de las operaciones financieras, siguen existiendo riesgos fiscales propios de las operaciones fiscalmente vinculadas de carácter financiero que también serán objeto de atención preferente en este ejercicio.

Del mismo modo, se continuarán comprobando las actividades realizadas por entidades amparadas en estructuras funcionales de bajo riesgo empresarial declarado e importante presencia en la economía, tanto en el ámbito de la fabricación como de la distribución, así como la adecuada elección de los métodos de valoración en estos escenarios y la idoneidad de los parámetros utilizados en su aplicación, como, por ejemplo, los indicadores de beneficios seleccionados o las bases de costes utilizadas.

Además, las actuaciones inspectoras en este terreno se centrarán también en aquellas situaciones en que se pueda manifestar una falta de declaración de ingresos, como las que se puedan derivar de prestaciones de servicios no reconocidas o infravaloradas, de cesiones de activos intangibles no repercutidos o de la indebida aplicación de la reducción de rentas procedentes de dichos activos. También recibirá atención prioritaria la erosión de bases imponibles causada por el establecimiento de estructuras en el exterior en las que se remansen beneficios que deben tributar en España.

c) IRNR con y sin establecimiento permanente. Sin perjuicio del esfuerzo de las normas internacionales para evitar la elusión de la figura del establecimiento permanente tras el proyecto BEPS, resulta necesario continuar prestando especial atención a la posible existencia de establecimientos permanentes no declarados, así como a la correcta atribución de resultados, incluidos los financieros, a este tipo de estructuras, para evitar situaciones de elusión consistentes tanto en la ausencia de declaración de la existencia del establecimiento, como en el cómputo de una mínima tributación no acorde a la legalidad vigente.

Además, en 2022 se configura como área de atención preferente la comprobación de la correcta declaración de las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes a que están obligadas, en particular, las grandes empresas que pagan dividendos, intereses y cánones a no residentes sin establecimiento permanente en nuestro país. Asimismo, se comprobará si quien percibe dichas rentas tiene o no la condición de beneficiario efectivo al objeto de comprobar que no se produce un uso abusivo de la normativa europea que pretende facilitar la libertad de movimientos de capitales dentro del territorio de la Unión.

d) Jurisdicciones no cooperativas y regímenes preferenciales. Junto con la actividad que desde un punto de vista de política tributaria se realiza a través de la participación en los Organismos Internacionales que lideran la lucha contra estos territorios y regímenes favorecedores de conductas evasivas y elusivas, las actuaciones inspectoras velarán por la correcta aplicación de las normas anti-paraíso existentes en la normativa. Se mantendrá el foco en la identificación de estructuras y pautas de comportamiento que se beneficien indebidamente de la baja fiscalidad de este tipo de territorios y regímenes, y que puedan ser o sean replicadas o estandarizadas para el uso por parte de una pluralidad de contribuyentes.

e) Control sobre grupos fiscales y de entidades. En relación con los contribuyentes acogidos al régimen especial de consolidación fiscal del Impuesto sobre Sociedades o al régimen especial del grupo de entidades del Impuesto sobre el Valor Añadido, el constante crecimiento en los últimos años del número de los grupos que optan por tributar bajo estos regímenes especiales ha sido reiteradamente recogido en la definición de la estrategia de la Agencia Tributaria.

Es evidente que, si una parte muy significativa de las bases imponibles y de la recaudación derivada de estos tributos procede de los obligados tributarios acogidos a estos regímenes especiales, resulta especialmente aconsejable mantener el enfoque en un control tributario específico sobre la aplicación de los citados regímenes.

Se pretende con ello maximizar la eficiencia de los procesos de selección de los grupos mediante una adecuación de dichos procesos a los distintos objetivos perseguidos con las actuaciones de carácter general y con las de carácter parcial, y a las diferentes características y dimensión de los grupos en los que se aprecien perfiles de riesgo fiscal.

Se busca con ello que pueda alcanzarse un adecuado equilibrio en el control de todos los grupos que tributan bajo estos regímenes especiales, con independencia de su tamaño y dimensión, pero evitando, del mismo modo, que la posible ubicación en uno u otro territorio por parte de la entidad representante del grupo pueda condicionar artificialmente el desarrollo de las competencias de control propias de la Administración tributaria.

Por todo ello, junto con el control que se desarrolla respecto de los grupos fiscales del Impuesto sobre Sociedades que tienen una mayor dimensión y estructura, la creciente y reiterada existencia de numerosos grupos en el censo de contribuyentes acogidos al régimen de consolidación fiscal que no responden a los comentados parámetros de dimensión y estructura aconseja que las actuaciones de control sobre los grupos continúen extendiéndose también a grupos fiscales con características particulares que exigen adaptar a las mismas los procedimientos de control, de manera que pueda alcanzarse un tratamiento más homogéneo del control de todos los grupos fiscales.

En concreto se trata de controlar aquellos grupos fiscales con una reducida cifra de negocios consolidada, con un número muy limitado de entidades integrantes del grupo y en los que, en general, no existan las operaciones intragrupo que son, precisamente, las que determinan las eliminaciones propias del régimen de consolidación fiscal.

Los ámbitos prioritarios de actuación serán, entre otros, los siguientes:

− Por lo que afecta al Impuesto sobre Sociedades de los grupos fiscales, la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, en particular a las bases pendientes de compensación respecto de las cuales el derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de su comprobación prescribe a los diez años, en la medida en que esta compensación implica en muchos casos una minoración sustancial de la tributación por el impuesto, por lo cual resulta esencial la verificación de que tal compensación se ajusta plenamente a la norma.

− También, en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los grupos fiscales, el cumplimiento de los requisitos legales exigidos para la integración de entidades en el grupo, excluyendo del mismo a aquellas que no cumplan todos los requisitos necesarios para la integración en el grupo. Este control de la composición de los grupos fiscales debe también tener como objetivo llegar a una adecuada depuración del censo de grupos, en la medida en que la exclusión de entidades del grupo, cuando afecta a la entidad dominante del grupo o a la única entidad dependiente del mismo, tiene una especial relevancia, dado que en estos supuestos el proceso de control de la composición del grupo lleva a la extinción del mismo.

− El control sobre los grupos se verá potenciado con las recientes mejoras introducidas en las herramientas de liquidación: el motor de cálculo (Sociedades Web) y el tramitador multiperiodo. El motor de cálculo va a significar una mejora en el control de los límites en la aplicación de los créditos fiscales pre-consolidación y el nuevo sistema de tramitación multiperiodo va a permitir agilizar estas liquidaciones pudiendo trabajar respecto de varios ejercicios. Con todo ello se reitera la importancia del control de arrastres de los créditos a aplicar en un determinado ejercicio, con el objetivo de controlar la correcta compensación de las bases imponibles negativas y el resto de créditos fiscales.

− Contribuyentes que aplican el régimen del grupo de entidades del Impuesto sobre el Valor Añadido, con especial atención a los incluidos en la modalidad avanzada del régimen especial, utilizando para ello la información que aporta el SII, al que están obligados. A lo largo del año 2022 se desarrollará el sistema de ayuda PRE322, el cual servirá para facilitar la declaración y el análisis de la tributación de los grupos de entidades en IVA.

A.2 Análisis Patrimonial. Las especiales características de los contribuyentes con grandes patrimonios requieren el uso de mecanismos de análisis sofisticado para investigar y comprender complejos entramados financieros y societarios controlados por los mismos, lo que ha supuesto un importante esfuerzo en el desarrollo de herramientas informáticas específicas.

En los últimos años, la Agencia Tributaria ha impulsado la captación de nuevas fuentes de información, las cuales, unidas a herramientas masivas de tratamiento de datos han permitido determinar el patrimonio neto de los ciudadanos, sus flujos globales de renta y sus relaciones familiares, económicas y societarias.

Estas herramientas han hecho posible efectuar de manera sistemática análisis de riesgos tributarios. El resultado de ello se continuará reflejando en el desarrollo de expedientes de comprobación que se iniciarán en 2022 y se desarrollarían a partir de los datos obtenidos a través de los análisis mencionados, en la medida que permitan efectuar una regularización de las diferentes contingencias fiscales detectadas.

Los análisis desarrollados a través de las herramientas con las que cuenta la Administración tributaria facilitan a la inspección tributaria la ejecución de las tareas necesarias para conocer de una forma ágil y eficiente indicios, por ejemplo, de residencia, lo que permite tomar las decisiones individualizadas tendentes a desarrollar las actuaciones de control sobre obligados tributarios que declaran ser no residentes y que disponen de un nivel relevante de patrimonio o de renta.

La Oficina Nacional de Investigación del Fraude es la encargada de efectuar esta tarea de análisis, continuando con su labor de investigación de aquellas situaciones de fraude fiscal en su representación más compleja, sofisticada, organizada y de elevada cuantía.

La experiencia acumulada en esta Oficina permite poner de manifiesto la existencia de conductas extremadamente lesivas para los intereses de la Hacienda Pública, relacionadas con la simulación de la residencia fiscal fuera del territorio español, especialmente en casos de personas físicas, con la principal finalidad de obtener una tributación efectiva inferior a la debida. Estas conductas, además, pueden ir acompañadas por el despliegue de estructuras de ocultación u opacidad que permitan sustraer de la tributación tanto rentas como patrimonios en España. Se den ambas conductas conjuntamente o por separado, la Oficina Nacional de Investigación del Fraude realizará actuaciones de investigación de este tipo de fraude, poniendo así en marcha los mecanismos legales, bien en vía administrativa, bien a través de la presentación de la correspondiente denuncia ante el orden penal, para cumplir el principio constitucional de contribución al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica mediante un sistema tributario justo.

También es importante poner de manifiesto el impulso en el control del fraude fiscal asociado a los grandes patrimonios al que contribuye la Unidad Central de Coordinación del Control de Patrimonios Relevantes (UCCCPR) creada en el seno de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude (ONIF) que, durante el año 2022, continuará las labores que le son propias, como la investigación directa sobre contribuyentes de alta capacidad económica, conocidos por sus siglas en inglés como HNWI («High Net Worth Individuals») o UHNWI («Ultra High Net Worth Individuals»), el diseño e implementación de herramientas informáticas de procesamiento de información de última generación para la detección de riesgos fiscales asociados a este tipo de contribuyentes y la traslación de dichos riesgos a las distintas Dependencias de Inspección para el desarrollo de las actuaciones pertinentes. Igualmente, la UCCCPR establecerá los correspondientes mecanismos de seguimiento de tales actuaciones, especialmente en aquellos casos en que hayan detectado y remitido riesgos unidos a fraude fiscal complejo o sofisticado recurrente basado en negocios anómalos asociados a la interposición societaria instrumental, en opacidad o en utilización abusiva de regímenes fiscales preferentes.

La contribución de la ONIF a través de la UCCCPR en esta materia se encuentra muy especialmente en la incorporación a los nuevos modelos de selección de riesgos (o a las nuevas herramientas) de todas las técnicas de investigación que han ido desarrollándose en esta Oficina durante los últimos años y dirigidas a detectar el fraude fiscal asociado a la opacidad de rentas y patrimonios de alto nivel, al uso abusivo de sociedades instrumentales (bien residentes en España, o bien establecidas en territorios internacionales de riesgo) o a la utilización de instrumentos contractuales fraudulentos.

Otro de los campos en que la UCCCPR viene colaborando con otros órganos de la Agencia Tributaria es el de la búsqueda y uso de nuevas fuentes de información que puedan ser objeto de explotación masiva mediante las nuevas técnicas de gestión de datos o el de la optimización y depuración del uso de las ya existentes. En este sentido, durante 2022, la UCCCPR dedicará parte de sus esfuerzos a la implementación de herramientas para la explotación masiva de la nueva información procedente de Consejo General del Notariado, de la que dispondrá la Agencia Tributaria, y también ultimará la segunda fase la herramienta de detección automatizada de titulares reales («Ultimate Beneficial Owners - UBOs») de sociedades opacas residentes en España titulares de activos inmobiliarios residenciales de alto nivel.

A.3 Ocultación de actividades empresariales o profesionales y uso abusivo de sociedades. El impacto que la crisis económica haya podido generar o continúe generando sobre diferentes actividades empresariales y profesionales y el hecho de que determinados sectores económicos se hayan podido ver menos afectados por la misma, deben obligar a la Administración tributaria a valorar dichas circunstancias en el marco de sus procedimientos de comprobación.

Ahora bien, la experiencia viene demostrando que el efecto preventivo de actuaciones sobre un sector económico concreto y la corrección de comportamientos erróneos están permitiendo centrar los esfuerzos en los obligados tributarios reincidentes en el incumplimiento formal y material de sus obligaciones tributarias.

Continuará siendo un área de atención prioritaria la economía sumergida y se potenciarán las operaciones coordinadas de lucha contra la actividad no declarada. En este sentido, se efectuarán actuaciones tendentes a controlar aquellas entidades que no admiten pagos por medios bancarios.

Cuando se reconocen signos externos de riqueza o de determinados niveles de rentabilidad financiera inconsistentes con los indicadores de actividad que resultan poco acordes a los niveles de rentas declaradas, es indudable que es preciso abordar la tradicional tarea de investigación y, en su caso, regularización de las divergencias y contingencias fiscales de los contribuyentes afectados por éstas, aún si cabe con una mayor intensidad.

La mejora constante en las aplicaciones informáticas disponibles y la formación continua de los empleados de la Administración tributaria permiten garantizar una mayor eficacia a estas actividades de control.

Asimismo, conviene reiterar como en años anteriores que la utilización de las formas societarias y las relaciones de éstas con los socios, trabajadores, administradores o personas vinculadas con ellos, así como con otras sociedades controladas por las mismas personas, volverá a ser objeto de análisis con el fin de verificar si se está produciendo una minoración improcedente de la correcta tributación de la actividad desarrollada o una traslación de bases imponibles hacia entidades jurídicas sometidas a menores tipos.

En definitiva, la mera interposición de personas jurídicas con el fin primordial de servir como instrumento para canalizar rentas de personas físicas cuya tributación se ve reducida de modo irregular por la actual diferencia de tipos impositivos seguirá siendo objeto de seguimiento general, sin perjuicio de atender a otras irregularidades como la indebida incorporación a los resultados de la actividad de gastos personales de los socios no relacionados con ésta o la inclusión entre el patrimonio societario de bienes y derechos no afectos a actividades económicas, sino más bien, destinados al uso particular o personal de los socios.

Asimismo, esta comprobación se extenderá a la interposición de personas jurídicas para remansar rentas pendientes de distribuir por parte de sociedades operativas, alcanzando dicha comprobación a la posible aplicación indebida del régimen FEAC con ocasión de las aportaciones no dinerarias de participaciones que se hayan podido efectuar.

En este sentido, se seguirá con la comprobación de aquellas entidades que han sido creadas instrumentalmente con el único fin de emitir facturas irregulares para ser deducidas por sociedades operativas.

Por todo ello, la Agencia Tributaria mantendrá, a lo largo de 2022, la ejecución de las siguientes líneas prioritarias de comprobación:

a) Presencia de la Administración en aquellos sectores y modelos de negocio en los que se aprecie alto riesgo de existencia de economía sumergida, con especial observancia del uso intensivo de efectivo como único medio de pago o su utilización por encima de las limitaciones cuantitativas legalmente establecidas.

b) Reforzamiento de la lucha contra el uso de sistemas de procesamiento de la información empresarial que, instalados especialmente en las cajas registradoras, permitan la omisión, interpolación o alteración de operaciones ocultando las ventas verdaderas de una actividad. Se controlará la obligación de que los sistemas informáticos utilizados garanticen la inalterabilidad de los registros.

Se pondrá el foco en los propios fabricantes, productores y comercializadores de estos sistemas de doble uso de procesamiento de la información, en la medida en la que continúen comercializando sistemas de software de doble uso, después de que se haya producido el correspondiente desarrollo reglamentario en esta materia.

c) Ejecución, en el entorno de aquellas actividades económicas en las que se detecte una presencia intensiva de consumidores finales, de las actuaciones de control que resulten precisas para evitar que se produzca una falta de repercusión efectiva del IVA en la última fase de la cadena de comercialización.

d) La existencia de sociedades carentes de una estructura productiva real sigue siendo un modo de facilitar la ocultación de rentas efectivamente obtenidas por personas físicas. Por ello se programarán actuaciones dirigidas a evitar el uso abusivo de la personalidad jurídica con la principal finalidad de canalizar rentas o realizar gastos personales de personas físicas, de manera que se reduzcan improcedentemente los tipos impositivos aplicables.

e) Reforzamiento de las personaciones en las sedes donde se realiza, de modo efectivo, la actividad económica para intentar acabar con todas aquellas irregularidades de carácter meramente formal y, sin duda alguna, con aquellos supuestos más graves relacionados con la obtención de ingresos ocultos, así como, en general, cualquier otro incumplimiento susceptible de regularización. Son varios los motivos que justifican este tipo de actuaciones. Uno de ellos es la eficacia que han demostrado para la detección y regularización de bolsas de fraude. Otro de los motivos es de justicia tributaria, puesto que, mediante estas actuaciones, la Administración tributaria combate conductas insolidarias de una parte muy reducida de contribuyentes que se aprovechan de la dificultad de contrastar datos sobre el volumen real de ingresos para socavar los ingresos tributarios con significativo impacto en la recaudación que financia los servicios públicos. La Administración tributaria tiene, por consiguiente, el deber de atacar estas conductas insolidarias con las herramientas jurídicas de las que el ordenamiento jurídico se dota. En este sentido, la reciente modificación que la Ley 11/2021 ha introducido en los artículos 113 y 142 de la Ley General Tributaria, así como en el artículo 8.6 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, ha venido a aclarar la regulación en la materia.

f) Análisis de supuestos de sociedades vinculadas con una persona o grupo familiar con el fin de evaluar de modo conjunto las operaciones económicas desarrolladas y los efectos que, entre ellas, se puedan derivar en una minoración en las rentas o bases declaradas.

g) Análisis globales del conjunto patrimonial, tanto personal como del entorno familiar, de aquellos contribuyentes cuyo perfil de riesgo se pueda asociar a supuestos de división artificial de la actividad que buscan minorar indebidamente su nivel de tributación directa.

h) Reiteración por parte de la Administración tributaria de las tareas de comprobación en el caso de que se hayan efectuado regularizaciones previas y no se haya consolidado un cambio de comportamiento del contribuyente o personas de su entorno familiar o económico, en las que se repite un esquema de riesgo fiscal similar.

Asimismo, las actuaciones de comprobación se completarán con otras actuaciones de información y asistencia a sectores económicos donde existe un mayor riesgo de ocultación de ingresos, incluyendo la celebración de reuniones con las asociaciones más representativas de dichos sectores.

A.4 Control de actividades económicas.

1. Análisis de la economía digital. La tecnología tiene una gran importancia en la sociedad actual. Siendo así, un gran peso de la economía está asociada a los avances tecnológicos. Por esta razón se hace necesario llevar a cabo un análisis de las diferentes formas en que se manifiesta el uso de la tecnología en la economía y sus efectos en el ámbito tributario.

Comercio electrónico.

En las dos primeras décadas del siglo XXI, el comercio electrónico ha experimentado un crecimiento espectacular, pero durante el año 2020 este crecimiento fue aun mayor como consecuencia de las restricciones a la movilidad y las modificaciones en los hábitos de consumo provocadas por la pandemia. El año 2021 ha puesto de manifiesto que esta modalidad de comercio se ha quedado como método habitual para practicar compras.

Durante 2022, la Agencia Tributaria reforzará las medidas necesarias para garantizar un adecuado control de la actividad económica que se realiza vía comercio electrónico, fomentando el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias de todos los que intervienen en el proceso, y adoptando medidas correctoras en aquellos casos en que no se produzca dicho cumplimiento voluntario.

A menudo, el comercio electrónico se realiza entre partes ubicadas en distintos países. Se hace por ello necesario intensificar los mecanismos de control orientados a verificar la correcta tributación de dichas operaciones desde la perspectiva de la tributación directa e indirecta de todos los agentes involucrados.

En este modelo económico, resulta esencial la obtención de información de las plataformas digitales que actúan como intermediarias y ponen en contacto a empresarios y consumidores ubicados en cualquier parte del mundo.

En concreto, las actuaciones a realizar en 2022 en relación con el comercio electrónico son las siguientes:

a) Aproximación cooperativa, cuando sea posible, para determinar la forma más adecuada de acceder a la información necesaria de las plataformas de comercio electrónico, procurando minimizar los costes fiscales indirectos de cumplimiento a la vez que se asegura el cumplimiento material de las obligaciones por parte de los operadores que actúan a través de plataformas, ya sean residentes o no residentes en España. Cuando no resulte posible aplicar esas aproximaciones la obtención de información acerca de las plataformas mencionadas se realizará haciendo valer las obligaciones de información del artículo 93 de la LGT, incluyendo, en su caso, su régimen sancionador.

b) Asegurar la completa identificación fiscal de aquellos obligados tributarios que, aun no estando domiciliados en España, realicen el hecho imponible del IVA por sus ventas a consumidores finales localizados en nuestro país. Para ello se facilitará el registro de estos operadores no residentes.

c) La completa implementación de las medidas normativas que derivan del paquete e-commerce, aprobado por Directiva de la UE 2017/2455, se produjo el 1 de julio de 2021. En este sentido, la Administración tributaria velará por asegurar que se ofrezca una adecuada información a las plataformas de comercio electrónico, a la vez que extremará el control sobre las mismas para evitar que este tipo de operaciones puedan eludir el pago de las obligaciones tributarias que les corresponden, en particular, a efectos de la tributación indirecta.

d) La sistematización y el análisis de la información obtenida, permitirá diseñar las actuaciones de prevención y de control adecuadas para garantizar la correcta tributación de las operaciones realizadas a través del canal digital. Para ello se continuarán realizando actuaciones específicas de control en aquellos casos en los que puedan existir diferencias entre los importes declarados y los que se deriven de la información obtenida.

e) A principios del año 2021 entró en vigor del Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales, en relación con la intermediación digital en diversos sectores. Este hecho supuso un importante reto de organización y gestión, tal y como corresponde a una nueva figura impositiva implantada en el sistema tributario estatal. En el año 2022 se continuará con las tareas de actualización censales, gestoras y comprobadoras, asegurando una adecuada información al contribuyente. Indirectamente, los hechos imponibles de este nuevo impuesto están contribuyendo a determinar el alcance real de la actividad de estas plataformas multinacionales en el mercado español, permitiendo cruzar datos con las declaraciones presentadas.

f) Participación activa en foros e instituciones internacionales con el objetivo de obtener información para una adecuada tributación de las operaciones realizadas mediante comercio electrónico, utilizando para ello los mecanismos de cooperación internacional existentes.

g) Los debates a nivel de la Unión Europea sobre la séptima ampliación de la Directiva de Cooperación Administrativa 2011/16/UE (más conocida como DAC 7) finalizaron con la Directiva 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021 por la que se modificó la anterior Directiva y que contó con la participación activa de expertos de la Agencia Tributaria y del Ministerio de Hacienda y Función Pública. Esta ampliación hace referencia a un aspecto esencial en lo que se refiere al comercio electrónico, que es la regulación de la obligación de obtención e intercambio de información de los operadores de plataformas de comercio online, hecho que debe suponer un paso adelante en el aseguramiento de una tributación del comercio electrónico acorde a la legalidad y análoga a la del comercio convencional.

Prohibición de software de doble uso.

El artículo 29.2, apartado j) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, introducido mediante la Ley 11/2021, de 9 de julio, establece la obligación de que los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten los procesos contables, de facturación o de gestión de quienes desarrollen actividades económicas, garanticen la integridad, conservación, accesibilidad, legibilidad, trazabilidad e inalterabilidad de los registros, sin interpolaciones, omisiones o alteraciones de las que no quede la debida anotación en los sistemas mismos.

De acuerdo con lo previsto en el Componente 27 del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia y de cara al necesario desarrollo reglamentario del precepto citado, la Agencia Tributaria está manteniendo reuniones con las organizaciones representativas de PYMES y autónomos para analizar alternativas técnicas en la configuración del software de facturación que permitan, no solo el cumplimiento de la prohibición del software de doble uso, sino también posibles soluciones digitales integrales para el cumplimiento de las obligaciones de facturación y registrales y la obtención progresiva por los autónomos y PYMES de predeclaraciones o borradores de declaración cada vez más completos en la medida en que el sistema de facturación posibilite también el envío automático de la información a la Agencia Tributaria.

Todo ello en un contexto de cambio en el que hay que tener en cuenta las posibles modificaciones en la regulación de los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido que se puedan derivar de las Directivas europeas, los avances tecnológicos y su positivo impacto en la facilitación del cumplimiento de las obligaciones fiscales y la disponibilidad de fondos europeos para financiar la digitalización de autónomos y PYMES.

Por tanto, se está trabajando en un doble plano: el desarrollo reglamentario de la prohibición de doble uso para establecer de forma inmediata las condiciones mínimas a cumplir por los sistemas de facturación empresarial y el diseño y puesta en marcha de un proyecto de digitalización a varios años vista del cual el citado desarrollo reglamentario constituirá la primera fase.

Monedas virtuales.

Durante el año 2021, se ha incrementado de forma exponencial la inversión en monedas virtuales, con los riesgos fiscales que estas operaciones conllevan. Ello justifica el mantenimiento en el año 2022 de las actuaciones iniciadas en años anteriores cuyo objetivo es facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias derivadas de las transacciones realizadas, así como el control de su correcta tributación.

En consecuencia, las actuaciones a realizar en 2022 en materia de monedas virtuales son las siguientes:

a) Desarrollo normativo y elaboración de los modelos de declaración para dar cumplimiento a las obligaciones de información que la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal establece para los titulares de monedas virtuales situadas en el extranjero y para proveedores de servicios de cambio de monedas virtuales y de servicios de custodia de monederos electrónicos.

b) Continuación de las tareas iniciadas en años anteriores relativas a la obtención de información procedente de diversas fuentes relacionada con las operaciones realizadas con monedas virtuales.

c) Sistematización y análisis de la información obtenida sobre la correcta tributación de las operaciones realizadas y de los fondos utilizados en la adquisición de monedas virtuales.

d) Potenciación de las herramientas informáticas necesarias para facilitar las actuaciones de control de las transacciones con monedas virtuales.

e) Fortalecimiento de la cooperación internacional y la participación en foros internacionales con el objeto de obtener información sobre operaciones realizadas con monedas virtuales.

f) Participación en los grupos de trabajo internacionales en curso sobre la regulación de futuros intercambios de información en materia de monedas virtuales.

2. Actuaciones de control relativas al IVA. La entrada en funcionamiento del SII y su consolidación en los procesos analíticos de información han supuesto una indudable mejora del control de la imposición indirecta al poder desarrollar sistemas más eficaces de evaluación constante de los datos y de la información, a través de los cuales es factible detectar sujetos pasivos obligados a presentar declaraciones y que, pese a los indicios claros del desarrollo de actividades económicas, no están cumpliendo con sus obligaciones fiscales.

Dada la importancia que está adquiriendo el SII para el control de la imposición indirecta, en el año 2022, tras cuatro años desde la entrada en vigor del SII, todos los sujetos pasivos acogidos al sistema SII, ya sea con carácter obligatorio o voluntario, deben cumplir con su obligación de envío de registros del SII. Por tanto, se verificará por parte de la Administración tributaria el adecuado cumplimiento de esta obligación.

El contraste entre los datos declarados por los contribuyentes y la información periódica derivada del SII permitirá que se puedan fortalecer los mecanismos orientados a detectar irregularidades tributarias a partir de las conclusiones derivadas de la información disponible respecto del censo de contribuyentes que presentan mediante este sistema su información tributaria. La detección en el sector del comercio minorista de supuestos de elusión del recargo de equivalencia, es un buen ejemplo de la potencialidad de estos contrastes.

Ya desde el año 2020 se comenzaron las actuaciones tendentes a la revisión de los comerciantes minoristas cuyos clientes son principalmente consumidores finales y que cuentan con unos regímenes fiscales especiales, a partir de los que pretenden reducir sus costes de cumplimiento tributario. En el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido, además de soportar las cuotas de IVA que les han de repercutir sus proveedores, están obligados a soportar el recargo de equivalencia como compensación por quedar exonerados de presentar posteriormente autoliquidaciones trimestrales del impuesto.

Para que el régimen funcione, los comerciantes minoristas deben identificarse ante sus proveedores como sujetos incluidos en este régimen de recargo de equivalencia. No hacerlo supone no sólo una falta de pago del impuesto sino una posible competencia desleal en la medida en que sus costes de aprovisionamiento se reducen frente a los que sí cumplen con esta obligación.

Los órganos de control de la Agencia Tributaria desarrollarán de nuevo en el año 2022 actuaciones tendentes a comprobar la correcta aplicación del régimen de recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Estas actuaciones afectarán por una parte a los proveedores de estos comerciantes minoristas para verificar que han repercutido el recargo y, en caso contrario, exigirles el ingreso de los recargos no repercutidos. Y, por otra parte, se realizarán actuaciones directamente sobre los propios comerciantes minoristas para verificar que figuran correctamente censados en el régimen de recargo de equivalencia, y que comunican su condición de comerciante minorista a efectos de la inclusión en las facturas emitidas por sus proveedores del recargo correspondiente.

La indudable mejora de los sistemas de análisis de la información, permite la ejecución de procesos de contraste de datos, que facilitan la detección temprana de conductas graves de defraudación, tales como las presuntas cantidades dejadas de ingresar y la presencia de economía sumergida, en la que el IVA tiene una especial relevancia.

Además de continuar detectando la falta de ingreso en los sujetos relacionados con los comerciantes minoristas a los que no repercuten el recargo, es necesaria una depuración censal con altas de oficio en los casos en que se detecta la aplicación en la práctica del régimen sin la correspondiente alta en el censo. En este sentido, es necesario mejorar y afianzar el servicio de consulta en sede de aquellos contribuyentes que están en recargo para que sus proveedores tengan justificada la repercusión del recargo independiente de la diligente actuación o no de los contribuyentes en régimen especial de recargo de equivalencia.

3. Actuaciones de control relacionadas con el Impuesto sobre Sociedades. Uno de los riesgos que se han puesto de manifiesto tras las actuaciones derivadas de la ejecución de los Planes de Control Tributario y Aduanero de los años previos es la acumulación indebida por parte de muchas entidades societarias de saldos a compensar de bases imponibles negativas y deducciones pendientes de aplicar de ejercicios anteriores. Tales saldos, que se están compensando en base o cuota de la sociedad que los generó, pero también pueden hacerlo en otras que continúen su actividad, afectan directamente a la recaudación neta de este impuesto.

Por ello, durante el año 2022, de nuevo con el tradicional control sectorial y los planes de actuación contra la economía sumergida, la Inspección incidirá, mediante la aplicación del Plan Estratégico 2020-2023, en expedientes en los que existan bases imponibles negativas, créditos fiscales en base o cuota pendientes de compensar o de aplicar. En estos expedientes, aunque las comprobaciones no se traducen en liquidaciones a ingresar o minoraciones de devoluciones, de no haber mediado la intervención de la Administración tributaria se hubieran producido en el futuro unos menores ingresos o unas mayores devoluciones, en ambos casos, de forma improcedente.

Otro de los riesgos identificados es la posibilidad de beneficiarse de deducciones y otros beneficios fiscales de forma indebida por parte de entidades carentes de actividad, cuyo principal motivo de su existencia es el aprovechamiento indebido de estos beneficios fiscales.

En este sentido, hay que hacer especial referencia a la utilización de estructuras asociativas, como pueden ser las Agrupaciones de Interés Económico, como vehículo para canalizar deducciones u otros beneficios fiscales indebidos o sin cumplir los requisitos exigidos.

Por esta razón, se analizará y comprobará el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de deducciones y beneficios fiscales, especialmente en aquellos supuestos en que se hayan utilizado entidades interpuestas carentes de actividad y medios, pero que sirven como «vehículos» para trasladar y comercializar dichos beneficios fiscales a terceros inversores interesados en disfrutar de dichas ventajas.

Este análisis y comprobación no se limitará al propio ente interpuesto para generar el beneficio fiscal, sino también a los partícipes o socios que han comercializado con el mismo.

Otro de los riesgos identificados es que las sociedades con importe neto de cifra de negocios reducido en muchas ocasiones están inactivas, pero junto a ellas existen actividades empresariales que no pueden dejar de someterse a un control proporcionado a su tamaño y al conjunto de obligaciones materiales y formales que les son requeridas.

Con el fin de incidir en el control de este tipo de entidades, a partir de 2019 se implantaron unidades con competencia inspectora para la comprobación del Impuesto sobre Sociedades para trabajar conjuntamente con el área de Gestión en la fase de selección. Estas Unidades de Comprobación Abreviada (UCAs) se caracterizan por la rapidez en la tramitación de los procedimientos y están dirigidas a regularizar riesgos concretos.

Las actuaciones a desarrollar por estas unidades sobre este segmento de sociedades serán de nuevo alguna de las siguientes:

a) Actuaciones trasladadas desde el área de Gestión al área de Inspección en aquellos supuestos en los que el procedimiento inspector sea la forma de terminar el procedimiento de comprobación limitada. En particular, se prestará atención a aquellos contribuyentes que obstruyan la comprobación limitada, así como a aquellos otros que, por tener una contabilidad desarrollada, no puedan ser adecuadamente revisados por medio de ésta.

b) Actuaciones seleccionadas en función de riesgos concretos de incumplimiento que, por su naturaleza, pueden ser comprobados por medio de procedimientos inspectores abreviados.

La continuación de este proyecto dentro de la actividad de Inspección Tributaria ha exigido una modificación en la estructura organizativa de las Dependencias que ha permitido a éstas disponer de unidades de actuación mucho más flexibles, y dotadas de personal con una cualificación adecuada a esta finalidad del control abreviado.

Otra de las actuaciones a impulsar sobre un colectivo concreto de entidades sujetas a este Impuesto es la de verificar el cumplimiento de requisitos exigidos a una SICAV para beneficiarse de un tipo de gravamen inferior al general. Una Sociedad de Inversión de Capital Variable es una forma de inversión colectiva. Dicha colectividad debe cumplir ciertos requisitos y mantenerlos para que la entidad se beneficie de un régimen de tributación más favorable. Actualmente es la Administración Tributaria la que está habilitada para comprobar el cumplimiento de estos requisitos.

Otra actuación a efectuar tiene relación con la comprobación de la correcta declaración de las cuotas de liquidación a los socios en la disolución y liquidación de sociedades disueltas y liquidadas analizando la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación y el valor de adquisición de las acciones.

La presencia en los locales de actividad del obligado tributario, a través del tradicional Plan de Visitas o de las propias personaciones derivadas de un procedimiento de comprobación, resulta en este punto esencial, ya que el Plan Estratégico 2020-2023 tiene como uno de los objetivos inducir, mediante una mayor presencia del control tributario, una mejora paulatina, pero firme, en el cumplimiento general del conjunto de las sociedades del colectivo objeto de análisis.

Con carácter general, la necesidad de desarrollar un especial seguimiento desde que se inician las actuaciones de comprobación inspectora con los aspectos vinculados a la fase recaudatoria, de manera que se puedan adoptar medidas de control que impidan una regularización que no consiga recuperar los ingresos no declarados, los intereses que procedan, así como las posibles sanciones que se les pudiera imponer en el marco de la normativa vigente, es un hecho en el que también se ha avanzado en este último año a través de la actualización del Programa de Seguimiento de Actuaciones Coordinadas entre las áreas de Inspección y Recaudación.

4. Potenciación del control de las actividades económicas y los tributos empresariales. Esta potenciación del control se llevará a cabo mediante la consolidación de herramientas de análisis de libros registro de IVA no SII y actividades económicas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas basados en los nuevos formatos de libros registro. Se avanzará en la consolidación de sistemas de trabajo digitales que permitan la interacción con los obligados tributarios en un formato único. Para ello, se seguirá trabajando en la implantación de libros registro estructurados de forma predefinida que, al menos para las personas físicas y microempresas, permitirán una gestión más sencilla de las obligaciones tributarias, tanto formales como materiales, a la vez que simplifican la gestión de la información en la Agencia Tributaria. Este tipo de libros contribuirá a completar la información cruzada obtenida a través del Sistema de Suministro Inmediato de Información, que tradicionalmente ha venido siendo la columna vertebral del control tributario del mundo empresarial.

A este respecto, en 2022 se ofrecerá la utilización, de manera voluntaria, del servicio de importación de libros en el momento de la confección de las autoliquidaciones trimestrales de contribuyentes no SII, de forma que, con la llevanza de libros unificados, se ofrezca a los contribuyentes la puesta a su disposición, de manera ágil y sencilla, en la cumplimentación de los modelos 303 y 130, como autoliquidaciones periódicas, y del modelo 100, como autoliquidación de carácter anual.

Trabajar en esta línea, en un primer momento como asistencia, va a conllevar un mejor control cuando la puesta a disposición de la información por parte de los contribuyentes sea utilizada como medio de contraste y base de nuevos datos fiscales para contribuyentes que lleven a cabo actividades económicas.

A.5 Otras actuaciones de control sobre el cumplimiento de la normativa interna.

Se llevarán a cabo las siguientes actuaciones:

1. Actuaciones generales de control.

a) Potenciación y mejora del control de los contribuyentes no declarantes del:

– Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anticipando el control gracias a las fuentes de información interna e internacional.

– Impuesto sobre Sociedades. Esta mejora en la actuación de control se encuentra vinculada a la depuración del índice de entidades mencionado en el apartado relativo al censo.

– IVA: las actuaciones de control se acompañarán de actuaciones previas de depuración censal para incrementar la calidad de las mismas.

– En 2022 se continuará con las actuaciones iniciadas ya en 2021 respecto a contribuyentes no declarantes de IVA, que han producido resultados positivos, especialmente en arrendadores e imputaciones procedentes del SII. Se seguirá trabajando en esta línea para ampliar los colectivos incumplidores.

b) Desarrollo de una herramienta de control de retenciones en sede del retenedor ampliando las contingencias objeto de comprobación mediante la herramienta de gestión de riesgos, lo que permitirá un enfoque integral del control de IRPF, partiendo de la fuente de renta. En este sentido, durante 2022 está prevista una intensificación de las actuaciones de control de retenciones en la fuente para los modelos 190 y 184, en colaboración conjunta entre los Departamentos de Gestión Tributaria y de Inspección Financiera y Tributaria.

c) Respecto del control en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se llevarán a cabo, además de los controles basados en fuentes de información interna, controles basados en información internacional (DAC), y control de ganancias patrimoniales basadas en información notarial y registral.

d) El control del dinero abonado en efectivo en el marco de las transacciones económicas suele estar muy vinculado con la economía sumergida, por lo que con independencia de cuáles son los límites cuantitativos que se encuentren vigentes de acuerdo con la normativa aplicable, las operaciones en efectivo continuarán siendo objeto de atención una vez más por parte de la Administración tributaria.

e) Para el cálculo del patrimonio neto de los ciudadanos, durante el ejercicio 2022 se continuará impulsando la herramienta de análisis flujos de renta y consumo de los contribuyentes y de sus unidades familiares.

Estos flujos, comparados con la renta declarada y con el patrimonio neto (cuentas bancarias, inmuebles, activos financieros, activos societarios, etc.) permitirán a la Administración tributaria obtener los datos que servirán para detectar incoherencias patrimoniales, de gasto y consumo, o incluso de solvencia que no puedan ser explicadas por las rentas conocidas obtenidas por los contribuyentes o por las unidades familiares de las que forman parte.

En este sentido, destaca la importancia del análisis de la información obtenida del modelo 171, Modelo de declaración informativa de imposiciones, disposiciones de fondos y de los cobros de cualquier documento. Esta información, sumada al creciente uso de los medios de pago electrónicos y la disminución del uso de efectivo derivado de los usos sociales y de las limitaciones legales, permiten actualmente elaborar análisis complejos de la situación patrimonial de los obligados tributarios una vez depurados de inversiones y desinversiones financieras o inmobiliarias, para determinar incoherencias que puedan dar a conocer riesgos susceptibles de control.

f) Actuaciones de colaboración con la Oficina Nacional de Lucha contra el Fraude dentro del Organismo Estatal Inspección de trabajo y la Seguridad Social en el marco de Planes de control comunes y coordinados para la lucha contra el fraude fiscal y aduanero, por un lado, y para la lucha contra el fraude en la cotización y reducción de las cuotas de la Seguridad Social por otro en el marco de una estrategia país integral contra la economía sumergida y la brecha fiscal.

La definición de nuevas áreas comunes de riesgo, el establecimiento de procedimientos de actuación coordinada y la agilización del acceso a la información necesaria para la gestión e inspección tributaria y de la Seguridad Social se vuelven a fijar como elementos fundamentales en la planificación de la colaboración entre ambos organismos.

La colaboración prevista puede extenderse a la identificación de los perfiles de empresas que defraudan, al reconocimiento de conductas fraudulentas y al diseño de planes de control con elementos comunes y coordinación funcional de su ejecución.

Se atenderá también a las implicaciones fiscales en IVA e IRPF de las relaciones jurídicas pretendidamente mercantiles entre empresa y trabajador o socio cuando la calificación adecuada para tales relaciones sea la de relaciones laborales. Se prestará especial atención a aquellos sectores en los cuales las subcontrataciones son frecuentes puesto que puede ser un indicio de que pueda estar dándose la situación mencionada. Las actas emitidas por la Oficina Nacional de Lucha contra el Fraude en las que se califican los servicios prestados por trabajadores, pretendidamente autónomos, a empresas de diversos sectores como prestaciones laborales dependientes han encontrado, a lo largo de los años 2020 y 2021, el respaldo jurisprudencial del orden social mediante diferentes pronunciamientos judiciales, que permiten a la Agencia Tributaria regularizar las diferentes contingencias fiscales derivadas de dicho cambio en las calificaciones declaradas.

g) En 2022 se continuará con el control de las rentas obtenidas por artistas y deportistas no residentes que actúan en territorio español. Sin perjuicio del impacto que sobre el desarrollo y frecuencia de estas actividades está teniendo la pandemia generada por el COVID-19, España es lugar de celebración de competiciones deportivas internacionales y de organización de eventos artísticos de diversa naturaleza. En estas actividades participan, ya sea de forma colectiva o individual, profesionales no residentes que pueden obtener importantes rentas vinculadas a su participación, que en muchos casos deben quedar sujetas a tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Las rentas objeto de control van más allá de las rentas percibidas por la actuación profesional de los artistas y deportistas, incluyéndose otro tipo de rentas estrechamente vinculadas a la participación en España.

Las actuaciones de control incluirán la obtención de información de los eventos que se organizan en territorio español para recabar la información de los promotores, organizadores y participantes en los mismos.

h) Aplicación de mecanismos de big data en el ámbito del IRPF y continuación del proyecto puesto en marcha en 2021 para aumentar, utilizando la experiencia obtenida, la eficiencia en las selecciones de control, en línea con las estrategias internacionales basadas en el enfoque «behavioural insights» (enfoque hacia una mejor comprensión del comportamiento del contribuyente que favorezca la mejora espontánea de cumplimiento).

Se pueden utilizar estos mecanismos en el ámbito del IVA a partir de la existencia de los libros agregados de los contribuyentes SII de los que dispone la Agencia Tributaria, en un intento de fomentar la mejora en la calidad de los datos registrados en libros a través de la Sede electrónica y, consecuentemente, el correcto cumplimiento voluntario de las obligaciones periódicas.

i) Se continuará con la realización de actuaciones centralizadas de comprobación en relación con el Impuesto sobre la Renta de No Residentes y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de no residentes por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, sin perjuicio de las comprobaciones realizadas desde las Dependencias de Inspección.

2. Actuaciones de control en el marco de las relaciones con las Haciendas forales. Verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes ante la Administración tributaria del Estado, las Diputaciones Forales del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, derivadas de la existencia del Concierto y Convenio Económico con las citadas Comunidades, en especial para comprobar los domicilios fiscales declarados, la correcta determinación del lugar de realización de las operaciones (tanto de entregas de bienes como de prestaciones de servicios) de acuerdo con los puntos de conexión y la correcta presentación de los diferentes tributos ante la Administración competente son de nuevo objeto de especial atención en 2022 en el marco de las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero.

Más allá de las normas contenidas en Concierto y Convenio Económico, la permanente mejora de las relaciones interadministrativas y la coordinación consagrada exigida por el artículo 103 de la Constitución Española, exige de la Agencia Tributaria un esfuerzo para asegurar un nivel equilibrado de control en el territorio Común y en los territorios Forales, desde el punto de vista cuantitativo pero también cualitativo, y particularmente en relación con aquellos contribuyentes que por su volumen de ventas y por el porcentaje atribuido a cada Territorio sean de exacción compartida.

En este mismo marco de relación, se intensificará la lucha contra el fraude organizado y en particular todo lo relacionado con las tramas de fraude de IVA, realizando un especial seguimiento y control a los contribuyentes del sector de hidrocarburos.

Se agilizarán los intercambios de la información disponible, tanto de fuentes nacionales como internacionales, para la realización de las actuaciones de control, tanto en la fase de selección previa de candidatos a inspeccionar como en desarrollo de las propias actuaciones, estableciendo las medidas necesarias a través de solicitudes individualizadas, acuerdos y convenios en el marco del artículo 5 de la Ley del Convenio Económico y el artículo 4 de la Ley del Concierto Económico.

En determinados sectores de alto riesgo fiscal se llevarán a cabo actuaciones de auditoría informática simultáneamente en distintos locales de negocio y en coordinación con las Haciendas Forales vascas y la Hacienda Tributaria de Navarra, al objeto de optimizar los recursos, aprovechar sinergias y preservar el necesario efecto sorpresa que requieren estas actuaciones.

En los casos de actuaciones concretas de comprobación sobre grupos de empresas con tributación en territorio común y foral, se establecerán los adecuados mecanismos de coordinación continua que permitan obtener unos resultados satisfactorios aprovechando el trabajo de los diversos órganos de control de las Administraciones tributarias.

En concreto, se intensificará la coordinación en relación con operaciones vinculadas en imposición directa, así como la necesaria regularización íntegra en imposición indirecta.

Asimismo, se adoptarán las medidas necesarias para la correcta implementación en todo el territorio nacional de las nuevas figuras impositivas: Impuesto sobre las Transacciones Financieras e Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales.

Además, la necesaria conexión entre las diferentes administraciones implicadas se pone de manifiesto a través de una adecuada coordinación de los intercambios internacionales de información, dado que existen obligados tributarios en territorios forales que deben presentar declaraciones con información a transmitir al exterior y, por otro lado, la información recibida por la Agencia Tributaria procedente de otros países puede ser de interés para las Administraciones tributarias forales.

Se tratará de adoptar medidas que, en el marco del Concierto y del Convenio y de acuerdo con la jurisprudencia existente, eliminen en la medida de lo posible cargas fiscales indirectas para los obligados tributarios que se puedan originar a partir de actuaciones de control realizadas por las diversas Administraciones tributarias.

Por último, las medidas que se puedan tomar para disminuir la litigiosidad en las Juntas Arbitrales del Concierto y el Convenio Económico permitirán garantizar la seguridad jurídica de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y la adecuada relación financiera entre administraciones, y de este modo facilitar y evitar posteriores recursos ante el Tribunal Supremo de las Administraciones tributarias implicadas, en el marco de la necesaria reducción de la conflictividad tributaria.

B. Otras comprobaciones.

B.1 Devoluciones y beneficios fiscales. Se continuarán las actuaciones de comprobación de las solicitudes de devolución, iniciándose actuaciones inspectoras cuando, por la cuantía o tipología de estas devoluciones, se requiera la realización de las mismas.

Igualmente, se procederá a la intensificación de las actuaciones de control tendentes a comprobar el adecuado cumplimiento de los requisitos específicos previstos para la correcta aplicación del régimen fiscal especial de las entidades sin fines lucrativos, cuando su actividad sea económica (tanto en lo referente al IVA de los bienes y servicios entregados con contraprestación como al Impuesto sobre Sociedades de los beneficios de las operaciones de esta naturaleza), en particular, se prestará especial atención a la investigación de bienes que aparecen ocultos en cuanto a su titularidad real dentro de la información relacionada con las actividades propias de las fundaciones.

En este marco, se prestará especial atención a la información que pueda ser remitida por las entidades públicas que ejerzan funciones de protectorado sobre las citadas entidades.

B.2 Comprobaciones formales. A la hora de analizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias el componente formal es esencial, no solo porque constituye la base de un adecuado sistema tributario, sino por el hecho de que forma parte del conjunto de responsabilidades de los obligados tributarios. La certeza e integridad de la información con la que cuenta la Administración tributaria para llevar a cabo sus tareas de gestión y control dependen en gran medida del cumplimiento de las obligaciones formales por parte de los obligados tributarios. La Administración tributaria a la hora de planificar sus actuaciones y ejecutar los planes de control tributario siempre tiene en su punto de mira la consecución del objetivo del cumplimiento tributario utilizando las herramientas que le ofrece la normativa.

Tradicionalmente la Agencia Tributaria viene utilizando la visita al contribuyente como una vía de acercamiento al obligado tributario, y a través de ellas se han detectado incongruencias entre los datos declarados por este o por los terceros que se relacionan con él, directa e indirectamente, en el marco de su actividad económica.

Así, las visitas que se efectúan sobre el obligado tributario se constituyen como una importante fuente de información, en la que pueden aclararse preventivamente aspectos que no requieran del inicio de los tradicionales procedimientos de comprobación inspectora. Estos, por sus características están más enfocados a las regularizaciones más complejas y en las que deban efectuarse análisis y contrastes de información en el marco de un procedimiento administrativo de mayor complejidad.

El censo de contribuyentes es un dato esencial que requiere de un adecuado mantenimiento y que con su adecuada estructura dote de una seguridad tanto a la Administración tributaria de cara al desarrollo de sus actuaciones de un modo certero y eficaz, como a su vez facilitar al contribuyente la seguridad de un alta de sus actividades acordes a su verdadera realidad económica.

Se continuará con las tradicionales visitas que se vienen efectuando por la Agencia Tributaria, siguiendo en todo caso las recomendaciones que vengan marcadas a consecuencia del COVID-19, reconduciendo una parte de ellas a verificar cuestiones de carácter censal para garantizar la fiabilidad y calidad de los censos tributarios. Dichas visitas alcanzarán los denominados «nidos de sociedades», esto es, «coworking», despachos o simplemente, lugares de simple recepción de correspondencia.

Asimismo, se planificarán visitas a determinados colectivos de contribuyentes por tamaño y sector de actividad a los efectos de contrastar los datos declarados que se utilizarán para conformar una base de datos estadística de contribuyentes por sectores reales.

B.3 Actuaciones de análisis de la información. La actividad económica se manifiesta en los últimos años en un entorno cambiante, pero a su vez dentro de una constante evolución en los modelos de negocio que requieren ser analizados por la Administración tributaria, centrando su actividad en aquellos que puedan presentar por sus perfiles un mayor riesgo tributario.

En los nuevos modelos de negocio es muy frecuente la globalización de la actividad, como es el caso de una parte significativa del comercio electrónico que va a ser objeto de especial seguimiento, tal y como se ha indicado con anterioridad.

Pero junto con ello es necesario consolidar las diferentes vías de obtención de información que permiten a la Administración tributaria disponer tanto del importe, como de la naturaleza y la identificación de las partes que forman parte de las operaciones comerciales realizadas en el conjunto de la actividad económica.

El auge de las nuevas tecnologías y la pandemia no sólo han conllevado la transformación de negocios existentes, sino que también han generado nuevas formas de negocio mediante la utilización de redes sociales. Es por ello que se deben redoblar esfuerzos para implementar fórmulas con el fin de obtener información de carácter económico o comercial que pueda ser explotada en una posterior comprobación.

El incremento del valor de los negocios y la actividad comercial desarrollada a través de internet unido a una necesidad de adaptación ocasionada por el COVID-19, promueve que, desde la Agencia Tributaria se realice un control exhaustivo de la correcta tributación de estos negocios, evitando que por esta vía se produzca, por un lado, el fraude o la evasión fiscal y, por otro lado, competencia desleal.

Desde marzo de 2020, el contexto en el que se mueven las empresas ha cambiado respecto de años anteriores. Los negocios han tenido que adaptarse trasladando su actividad física a una actividad cada vez más virtual y, aquellos que por algún motivo no han podido hacerlo, se encuentran en una clara desventaja. Este traslado de la actividad física a la virtual no ha hecho más que incrementarse durante el año 2021 y no parece que, como consecuencia de la eliminación de las restricciones, este proceso vaya a ralentizarse.

Por ello, en este 2022, la Agencia Tributaria prevé incrementar las actuaciones en aquellas actividades digitales que, en el contexto actual, puedan presentar un mayor riesgo tributario.

Cada vez es más frecuente el desarrollo de las relaciones comerciales fuera del contexto nacional, de forma que, sin perder la perspectiva de la Unión Europea y el objetivo de comercio común, es palpable que por parte de la Agencia Tributaria es necesario disponer de un conocimiento pleno de todas las operaciones comerciales que se realicen. Se continúan las actuaciones de captura y análisis de información de fuentes abiertas.

C. Actuaciones de investigación, tramas y auxilio judicial.

En los últimos años el IVA ha sido una de las principales preocupaciones de la Unión Europea en materia fiscal, lo que ha supuesto que dentro del Plan de Acción IVA aprobado por la Comisión en el año 2016 se plantearan nuevas medidas para combatir el fraude al IVA en el ámbito de la Unión Europea.

La mayoría de las medidas que recogía este Plan ya están implementadas, quedando pendiente uno de los retos más importantes que supone poner fin al régimen transitorio de tributación en destino de las operaciones intracomunitarias, estableciendo un régimen definitivo en el que el proveedor será el responsable del pago del IVA por la entrega dentro de la Unión, a menos que el adquirente sea un «sujeto pasivo certificado», en cuyo caso el sujeto pasivo certificado asumirá en su declaración de IVA la liquidación de este impuesto.

Su desarrollo se está debatiendo actualmente en el marco del nuevo «Action Plan for fair and simple taxation supporting the recovery» de 15 de julio de 2020. Esta modificación normativa plantearía un nuevo escenario en el control del fraude al IVA intracomunitario que está siendo objeto de análisis, con la finalidad de anticipar las nuevas modalidades de fraude al IVA que puedan surgir con este nuevo sistema de tributación.

Debido, entre otros motivos, a las importantes pérdidas fiscales que genera el fraude al IVA transfronterizo, a finales de 2020 se puso en marcha la Fiscalía Europea («EPPO, European Public Prosecutor´s Office») creada por el Reglamento (UE) 2017/1939, del Consejo, de 12 de octubre de 2017, por el que se establece una cooperación reforzada para la creación de la Fiscalía Europea, como un organismo independiente y descentralizado de la Unión Europea con competencias para investigar, perseguir y enjuiciar los delitos contra el presupuesto de la Unión Europea entre los que se encuentra el fraude transfronterizo del IVA cuando esté relacionado con el territorio de dos o más Estados miembros, y que supongan un perjuicio de al menos 10 millones de euros. La Fiscalía Europea ya ha entrado en funcionamiento en España con la aprobación de la Ley Orgánica 9/2021, de 1 de julio, de aplicación del Reglamento (UE) 2017/1939. Ha sido necesario un cambio profundo a nivel nacional al haber motivado el refuerzo del modelo procesal acusatorio, en línea con la práctica totalidad de los Estados miembros de la Unión Europea.

La creación de un órgano supranacional penal va a suponer un nuevo reto en la realización de investigaciones conjuntas con otros países de la Unión Europea en el ámbito de dicha Fiscalía, así como el establecimiento de una colaboración más estrecha con otras Administraciones tributarias y autoridades de control de la Unión Europea.

Por otro lado, la red de expertos antifraude conocida como EUROFISC recibió un decidido impulso en la reunión de TADEUS («Tax Administration Directors EU Summit») del 26 de noviembre 2020, que incluía la adopción de una nueva gobernanza y un planteamiento estratégico a medio plazo, buscando una mayor dotación de medios personales y tecnológicos para acelerar los intercambios focalizados a la lucha contra el fraude en el comercio intracomunitario.

Más allá de la estrecha colaboración existente entre las distintas autoridades tributarias de los países de la Unión Europea y del análisis de las nuevas modalidades de fraude que puedan surgir con el nuevo escenario de la tributación de las operaciones transfronterizas, se seguirá impulsando la coordinación y gestión del control de tramas de fraude organizado en relación con el IVA a nivel nacional, tanto en lo que se refiere a su prevención como a su represión.

Las medidas de control abarcan un amplio espectro que se inicia con la correcta gestión de los censos de operadores intracomunitarios, pasa por el intercambio activo de información con los demás Estados miembros de la Unión Europea y por la realización de visitas preventivas en las empresas de logística utilizadas, y culmina, cuando es necesario, con las actuaciones de investigación dirigidas a la formulación de las «denuncias tempranas» ante el Ministerio Fiscal o la autoridad judicial que pongan de manifiesto la comisión de delitos y sirvan para el desmantelamiento de las organizaciones criminales que hay detrás del fraude, además de asegurar la máxima recuperación de las cantidades defraudadas. En esta fase de la investigación es importante el trabajo conjunto con los servicios de Vigilancia Aduanera, así como la coordinación con los Cuerpos y Fuerzas de Seguridad del Estado, por el valor añadido que aportan a las investigaciones judiciales.

La estrategia nacional de lucha contra las tramas, por lo que se refiere al ejercicio 2022, incluye como objeto de especial seguimiento las siguientes operaciones:

a) Sostenimiento de las medidas de control preventivo del Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI) para depurar el mismo, permitiendo el acceso exclusivamente de aquellos operadores con actividad económica real que no participen de las prácticas irregulares.

b) Mayor control del censo de entidades con la finalidad de excluir aquellas que son potenciales clientes para ser utilizados por las organizaciones criminales para la comisión de delitos.

c) Control de fraude del Impuesto sobre el Valor Añadido en operaciones intracomunitarias y en aquéllas directamente vinculadas a las primeras entregas posteriores a las importaciones referidas al material y componentes electrónicos no amparados por la inversión del sujeto pasivo. Se atenderá adicionalmente a los servicios transmisibles, como los minutos de telefonía. En relación con tales sectores, se procederá a la detección temprana de los operadores instrumentales destinados a ocultar ventas reales a clientes finales, utilizando para ello los procedimientos previstos en la normativa comunitaria y los análisis de información y herramientas propias. Merece especial mención la puesta en marcha de la herramienta TNA («Transaction National Analysis») que entró en funcionamiento en el año 2020 para facilitar la lucha contra el fraude al IVA, permitiendo la detección temprana de redes sospechosas. Se siguen implementando mejoras con la finalidad de detectar y atajar el fraude al IVA de forma más rápida y eficaz.

d) Control sobre las tramas de fraude al IVA intracomunitario que operan en el sector de vehículos.

e) Comprobación e investigación combinadas de las importaciones de productos de consumo, textiles y otros con origen asiático. Para ello, se coordinarán las acciones de inspección con otras de tipo preventivo y de inducción al cumplimiento. Se trata, con ello, de limitar el fraude originado por importaciones infravaloradas seguidas de ventas en economía sumergida de multitud de productos de consumo.

f) Control de los operadores, tanto mayoristas como minoristas, que están actuando fraudulentamente en el sector de hidrocarburos, mediante la coordinación de las áreas de control de Aduanas e Inspección, evitando el abuso del régimen de depósitos fiscales en materia de IVA, incorporando las modificaciones normativas que sean posibles en orden a asegurar el régimen de salidas de depósito de los operadores que no se encuentren debidamente registrados al efecto.

g) Investigación de las tramas que están operando en el sector de alcoholes y bebidas derivadas abusando del régimen de los depósitos fiscales y depósitos distintos de los aduaneros. En particular, se analizará la información periódica a suministrar por parte de los titulares de los establecimientos respecto a la repercusión de las cuotas de los Impuestos Especiales.

h) Control del reembolso del IVA soportado en las adquisiciones de bienes efectuadas por los viajeros no residentes en el territorio de aplicación del impuesto.

i) Establecimiento de medidas de control preventivo para el acceso al Registro de extractores de depósitos fiscales de productos incluidos en los ámbitos objetivos de los Impuestos sobre el Alcohol y Bebidas derivadas o sobre Hidrocarburos.

3. Control del fraude aduanero, de los Impuestos Especiales y Medioambientales.

A. Actuaciones de comprobación.

En este ámbito se realizarán actuaciones de comprobación e investigación centradas en los sectores de mayor riesgo tributario. En particular, se prestará especial atención a la manipulación de la documentación adjunta a las declaraciones aduaneras o que permita la aplicación de un régimen suspensivo o exenciones en materia de Impuestos Especiales o Medioambientales, con la finalidad de conocer la realidad de las transacciones más allá de la documentación formal presentada a la Administración tributaria.

A estos efectos, en los supuestos de mayor riesgo potencial o cuando la naturaleza de la información así lo exija, se reforzará la actuación presencial de la Administración tributaria en las instalaciones de los obligados.

Asimismo, continuará la coordinación de las distintas áreas funcionales de la Agencia Tributaria en organizaciones que aúnen la lucha contra el fraude aduanero o de Impuestos Especiales y Medioambientales y la defraudación en otros tributos, en particular en el contexto de tramas de IVA en sectores sujetos también a tributos sobre el comercio exterior, Impuestos Especiales y Medioambientales.

En el fraude más grave, susceptible de generar acciones de índole penal, entrarán plenamente en juego las competencias de la Fiscalía Europea. En particular, dicho órgano asume competencias de investigación en los delitos que afecten a los recursos propios tradicionales de la Unión Europea como son los derechos de importación, cuya gestión y control corresponde al área de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria.

La Oficina Nacional de Investigación de Aduanas e Impuestos Especiales continuará con el desarrollo e impulso de actuaciones de investigación de aquellos fraudes más complejos, y de cuantía económica relevante, en su caso en coordinación con la Oficina Nacional de Investigación del Fraude en aquellos ámbitos en los que concurra fraude en los tributos de competencia de ambas oficinas.

A.1 Actuaciones de comercio exterior posteriores a la importación. Una vez introducidas las mercancías en el territorio aduanero de la Unión, los controles irán dirigidos a verificar el origen, clasificación arancelaria, régimen aduanero y valor en aduana declarados con motivo de la importación de mercancías, que actuarán a título de complemento de los controles realizados en recinto, si bien incidiendo en aquellas cuestiones que por sus características permitan una mayor eficacia mediante el control a posteriori, bien por disponer de mayor información o por requerir de análisis más detallados de imposible realización en el momento del despacho aduanero, todo ello con objeto de impedir la elusión de derechos arancelarios, derechos antidumping o el Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación aplicables.

De cara a la identificación de sectores y operadores de riesgo, se fomentará el uso de técnicas de big data para análisis masivo de alta cantidad de información, a título complementario a los análisis tradicionalmente realizados por la Agencia Tributaria ya consolidados y que se mantendrán en 2022.

En este punto se prestará especial atención a los siguientes riesgos tributarios:

a) Control del valor en aduana declarado, en especial la incidencia que los precios de transferencia y, en general, todas las operaciones dentro de un mismo grupo empresarial, pueden tener en la determinación del valor en aduana de las mercancías. Asimismo, se comprobarán los ajustes sobre el valor de transacción.

b) Control del origen declarado y su correlación con el conjunto de información disponible para la Administración tributaria con especial atención a las preferencias arancelarias aplicadas y al riesgo de elusión de los derechos antidumping. En este punto, resulta de especial interés analizar el flujo de importaciones con el Reino Unido tras su retirada de la Unión Europea y en consecuencia convertirse en tercer país. La salida del Reino Unido de la Unión Europea se llevó a término al amparo de un acuerdo de retirada que, en materia de origen preferencial, establece los requisitos para acogerse a los beneficios arancelarios previstos en el citado acuerdo. Transcurrido el primer año de salida, conviene focalizar los controles en aquellas importaciones acogidas a preferencia arancelaria a efectos de determinar si la misma ha sido declarada correctamente.

c) Control de la clasificación arancelaria de las mercancías.

d) Control de los despachos a libre práctica de bienes para su posterior entrega en otro Estado miembro.

e) Investigación de las tramas de fraude organizado especialmente en los casos en los que se haya detectado que está ocultando toda o una parte de la cadena de transmisión comercial desde la importación hasta la venta al consumidor final. En particular, continuarán las actuaciones de control del valor en aduana declarado desde el momento mismo del despacho aduanero, así como las labores de investigación de las actividades de distribución de mercancías en territorio español, incluso si las mercancías hubiesen sido objeto de importación en otros Estados miembros, participando activamente en las iniciativas que pueda impulsar la Comisión para una actuación coordinada entre los Estados miembros.

f) Controles derivados de los resultados de las investigaciones realizadas por la Comisión en el marco de sus competencias.

g) Control de la correcta aplicación de los regímenes especiales.

h) Actuaciones de control con los representantes indirectos de los importadores.

i) Realización, cuando proceda, de actuaciones de comprobación sobre las declaraciones complementarias presentadas por operadores autorizados a acogerse al procedimiento de declaración simplificada, a fin de asegurar que se ajustan a los términos de la autorización y la correcta tributación de las operaciones una vez conocidos todos los datos.

j) Control de las operaciones de comercio electrónico.

Como se ha indicado anteriormente, desde el 1 de julio de 2021 ha entrado en vigor el nuevo marco jurídico que regula el comercio electrónico, previsto en las Directivas 2017/2455 y 2019/1995, lo que se ha traducido, desde el punto de vista de la importación, en la eliminación de la exención del IVA a la importación prevista para envíos de valor intrínseco inferior a 22 euros, así como en la obligación de presentar declaración para toda importación de bienes (completa o simplificada respecto a los de bajo valor) y la introducción de nuevos sistemas de liquidación y pago del IVA, en función del rol que asuman las plataformas de comercio electrónico y las empresa de paquetería.

El crecimiento exponencial del comercio electrónico derivado de los nuevos hábitos de los consumidores (acentuado durante la pandemia), unido al nuevo marco normativo, exige el diseño de una estrategia de control diferente a la establecida para el tráfico comercial que podríamos llamar tradicional y que pivota sobre la presentación de un volumen de declaraciones simplificadas, es decir, con un conjunto de datos más reducido.

Para la adecuada implementación de la estrategia de control sobre este tipo de tráfico que representa el comercio electrónico, se han implementado diferentes herramientas de explotación de la información e identificación de contribuyentes que permitirán comprobar un importante número de declaraciones respecto de las cuales se han identificado riesgos, principalmente relacionados con el valor declarado. La información utilizada se nutrirá tanto de fuentes internas como externas, entre las que se encuentran las que la Agencia Tributaria pueda obtener directamente de las plataformas de comercio electrónico en virtud de requerimientos de información y demás mecanismos previstos en el ordenamiento jurídico.

Asimismo, las tareas de control en este ámbito irán encaminadas a la identificación de operadores que resulten repetitivos en este tipo de declaraciones y que pudieran desarrollar en España actividades económicas no declaradas o a la ocultación de parte de la actividad desarrollada en nuestro país.

A.2 Actuaciones en materia de Impuestos Especiales. En el ámbito de los Impuestos Especiales, se potenciarán los siguientes controles:

a) En el ámbito del Impuesto sobre Hidrocarburos, se reforzará el control de la correcta aplicación de las exenciones, tipos reducidos y destinos exentos. Asimismo, se potenciarán las actividades de control e investigación de la distribución de hidrocarburos al margen de la red de depósitos fiscales y los procedimientos legales de circulación intracomunitaria, con la consiguiente elusión del Impuesto Especial. Si tales actividades implican también un fraude al IVA, se actuará de forma coordinada con otras áreas de la Agencia Tributaria.

b) En el ámbito del Impuesto Especial sobre determinados medios de transporte, continuarán las actuaciones de control de la correcta declaración de bases imponibles y aplicación de las exenciones y supuestos de no sujeción previstos legalmente. Asimismo, se comprobará la correcta declaración del tipo impositivo, en particular en aquellos casos en los que el mismo se vincule al nivel de emisiones.

Asimismo, se fomentarán las actuaciones de prevención del fraude, en coordinación con otras áreas de la Agencia Tributaria. En particular, se tratará de anticipar el control al momento mismo de presentación de la declaración o solicitud de exención o no sujeción, en aquellos supuestos en los que se detecten contribuyentes de riesgo, sobre los que las actuaciones de comprobación a posteriori pudieran resultar menos eficaces.

c) Control de los productos sujetos a los Impuestos Especiales con objeto de detectar las posibles ventas no declaradas de los mismos y la consiguiente defraudación tanto de los propios Impuestos Especiales como del IVA y los impuestos directos correspondientes a los beneficios obtenidos. En particular, se prestará especial atención al desvío de productos del régimen suspensivo, ya sea por envío entre establecimientos autorizados ya sea por exportación, así como a los envíos desde depósitos fiscales a distribuidores.

Asimismo, se prestará especial atención a los sujetos pasivos que no ingresen las cuotas resultantes de sus autoliquidaciones por solicitar aplazamiento o fraccionamiento de las mismas, en particular cuando se aprecie riesgo de que su actuación responde al objetivo de evitar finalmente el pago del impuesto.

d) Control de tramas activas en el sector de hidrocarburos ya sea para la elusión del propio impuesto especial o el IVA correspondiente a la distribución una vez que los productos abandonan el régimen suspensivo, en este último caso mediante la coordinación de las áreas de control de Aduanas e Inspección, evitando el abuso del régimen de depósitos fiscales en materia de IVA.

e) Control de la correcta declaración de bases imponibles del Impuesto Especial sobre la Electricidad, así como la inclusión de las inscripciones creadas por las nuevas figuras sujetas al impuesto.

A.3 Actuaciones en materia de Impuestos Medioambientales. En relación con el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, se desarrollarán las siguientes actuaciones, a cuyo fin se explotarán los datos facilitados a la Agencia Tributaria en virtud de la nueva información prevista en el modelo 586:

a) Comprobación de las operaciones no sujetas con el fin de detectar hechos imponibles incorrectamente declarados.

b) Control de los productos incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto adquiridos por personas o entidades no inscritas en el Registro Territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.

c) Control de las recepciones y expediciones exentas de gases fluorados de efecto invernadero imputados y declarados por los revendedores.

d) Control de las autoliquidaciones y declaraciones de operaciones que deben presentar los revendedores de gases fluorados de efecto invernadero.

e) Control de determinadas adquisiciones intracomunitarias de gases fluorados de efecto invernadero efectuadas por revendedores.

f) Control de las ventas y entregas de los productos incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero y del correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias inherentes a dichas operaciones. Se prestará especial atención a las operaciones intracomunitarias de adquisición de gases sujetos al impuesto.

g) Control de los importadores de Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Sin perjuicio del control estrictamente tributario, en las importaciones se controlará también el cumplimiento de las condiciones impuestas en la normativa de la Unión para la introducción de estos productos.

h) Investigación de canales de distribución oculta de Gases Fluorados de Efecto Invernadero.

Por lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, se desarrollarán preferentemente actuaciones tendentes a la comprobación de la correspondencia entre las autoliquidaciones relativas a los pagos fraccionados y la autoliquidación anual.

B. Control de autorizaciones y obligaciones formales.

Tras la adaptación de las autorizaciones aduaneras al Código aduanero de la Unión y el paso, en consecuencia, a un sistema de control basado en el seguimiento de los operadores titulares de autorizaciones aduaneras, a lo largo del 2022 se trabajará en el desarrollo de aplicaciones que permitan el seguimiento de indicadores de riesgo por operador, en función de las autorizaciones de las que son titulares y los requisitos y condiciones que las mismas requieren.

Durante el 2022 se mantendrá, además, un elevado número de visitas a los establecimientos donde se encuentran mercancías sujetas a vigilancia aduanera para verificar el correcto uso de las autorizaciones correspondientes.

Serán objeto de control:

a) Los almacenes de depósito temporal, otros lugares autorizados para la presentación de las mercancías, otros lugares autorizados para el depósito de las mercancías y locales autorizados para la exportación donde se introducen las mercancías en tanto reciban un destino aduanero.

b) Los depósitos aduaneros.

c) Los expedidores y destinatarios autorizados a efectos de tránsito de la Unión, los destinatarios autorizados a efectos de operaciones TIR, el empleo de precintos de un tipo especial en el régimen de tránsito.

d) Las autorizaciones de estatuto de expedidor autorizado de prueba de estatuto aduanero.

e) Los operadores económicos autorizados y los operadores que se benefician del uso de los procedimientos simplificados previstos en el código aduanero de la Unión y, en especial, las empresas autorizadas a la simplificación de inscripción en registros contables.

f) Las autorizaciones de garantía global incluyendo su posible reducción o dispensa, así como las autorizaciones de aplazamiento de pago de los derechos exigibles.

g) Los regímenes especiales.

En relación con las autorizaciones y obligaciones formales en Impuestos Especiales, se potenciarán los siguientes controles:

a) En lo referente a los Impuestos Especiales de Fabricación, se continuará con las actuaciones y controles tradicionales para su correcto cumplimiento tanto referido a la actualización de los censos como al cumplimiento de las obligaciones tributarias de carácter formal. Asimismo, se realizarán actuaciones de control de la correcta aplicación de los beneficios fiscales previstos legalmente. En particular, en relación con los productos en régimen suspensivo, exento y a tipo reducido que circulen amparados en un documento administrativo electrónico, se potenciará la verificación del cumplimiento de las obligaciones tanto del expedidor como del destinatario en el ámbito comunitario externo y en el ámbito interno, así como el control de la ultimación del régimen suspensivo mediante operaciones de exportación. Asimismo, se comprobarán las solicitudes de devolución originadas por este motivo.

Se efectuará el control de las condiciones y requisitos a cumplir a efectos de la vigencia de las autorizaciones de los establecimientos sujetos a los Impuestos Especiales de Fabricación, con el fin de proceder a la revocación de las autorizaciones concedidas en caso de incumplimiento.

b) En el ámbito del Impuesto Especial sobre la Electricidad, se llevarán a cabo la depuración y actualización del censo, realizando actuaciones de comprobación y, en su caso, regularización tributaria sobre todas aquellas empresas que, desarrollando actividades susceptibles de gravamen por el impuesto, no se encuentren debidamente identificadas a efectos del mismo.

c) En el ámbito del Impuesto Especial sobre el Carbón, se procederá a verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias inherentes a tal impuesto.

En materia de Impuestos Medioambientales, y por lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, se desarrollarán actuaciones de verificación del requisito de presentación del modelo de declaración, comprensivo de los importes satisfechos a los contribuyentes del Impuesto sobre el Valor de la Producción de Energía Eléctrica en relación con la producción e incorporación al sistema eléctrico de energía eléctrica.

Asimismo, se impulsará la comprobación del cumplimiento de las obligaciones tributarias derivadas de los Impuestos sobre la Producción de Combustible Nuclear gastado y Residuos Radiactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica, y sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos en instalaciones centralizadas, con especial incidencia en la verificación del cumplimiento de las obligaciones formales derivadas de estos impuestos.

C. Prevención y represión del contrabando, narcotráfico y blanqueo de capitales. Actuaciones de Vigilancia Aduanera.

Para la consecución del objetivo general de la Agencia Tributaria en relación con la prevención y represión del contrabando, narcotráfico y blanqueo de capitales, durante el año 2022 la Agencia Tributaria desarrollará específicamente una serie de actuaciones encaminadas a la neutralización de las actividades del crimen organizado, actuando de manera integral contra las estructuras logísticas, financieras y patrimoniales de las organizaciones criminales.

La vigilancia terrestre, marítima y aérea constituye un pilar fundamental en el control de las fronteras y aguas jurisdiccionales para prevenir y perseguir los delitos de contrabando, incluido el narcotráfico, por lo que deben adaptarse los medios a las nuevas necesidades derivadas de los modus operandi de las organizaciones criminales, incorporando nuevos medios y sistemas tecnológicos para potenciar las investigaciones.

En relación con el contrabando, el tráfico de drogas continúa siendo la primera actividad, por orden de importancia, del crimen organizado en España, en atención a su volumen, a la importancia de las ganancias obtenidas por los grupos criminales y al impacto negativo que genera en la sociedad, tanto desde el punto de vista de la salud pública como desde el de la seguridad pública y el deterioro del tejido social en determinadas zonas del territorio español.

Por su parte, el comercio ilícito de productos del tabaco es otro de los ámbitos prioritarios, ya que no solo influye negativamente en la recaudación del Estado y perjudica a los operadores comerciales legítimos, sino que aumenta la accesibilidad y asequibilidad de dichos productos, socavando las medidas de control y sanitarias aplicables a los mismos. La Agencia Tributaria y la Mesa del Tabaco han suscrito un Acuerdo de Entendimiento para colaborar en la prevención del comercio ilícito de tabaco.

El desmantelamiento financiero de cualquier red delictiva tiene un efecto represivo mayor que la intervención de los efectos del contrabando en sí o, incluso, la propia detención y puesta a disposición judicial de los culpables. La utilización generalizada de estructuras comerciales legales para las actividades criminales, además de facilitar a dichas organizaciones mover capitales e inversiones, erosiona la economía lícita. Por ello el objetivo prioritario de lucha contra el contrabando comprende también la ejecución de todas las acciones de investigación patrimonial necesarias para la intervención de los bienes y ganancias ilícitas de los responsables, atacando así la estructura logística y financiera de las organizaciones para su completa desarticulación.

En definitiva, los planes operativos quedarán alineados con la planificación estratégica para el cumplimiento de los objetivos en ámbito de prevención y represión del contrabando, el narcotráfico y el blanqueo de capitales. Para hacer posible estos objetivos, durante el año 2022 se establecen las siguientes directrices prioritarias:

a) En materia de tráfico de drogas, las áreas de control prioritario seguirán siendo el tráfico ilícito de cocaína procedente de Sudamérica y el Caribe, así como el hachís procedente del norte de África.

En este punto resulta prioritaria la zona del Campo de Gibraltar, en la que se desarrollarán actuaciones operativas en coordinación con el resto de autoridades policiales y judiciales, en aplicación del Plan Especial del Campo de Gibraltar, con especial atención a las investigaciones patrimoniales y blanqueo de capitales. No obstante, se prestará especial atención a las provincias limítrofes debido al desplazamiento de las actividades contrabandistas de las organizaciones criminales.

Igualmente, es fundamental la adaptación permanente de la estrategia de vigilancia aeronaval y del análisis efectuado por las Oficinas de Inteligencia Marítima a la evolución de nuevas rutas y tipologías en la introducción de estupefacientes en territorio nacional por vía marítima.

Asimismo, se mantienen las actuaciones de control en los recintos aduaneros, impulsando la colaboración público-privada con las autoridades portuarias y las terminales de contenedores con el objetivo de reforzar la seguridad y dificultar la actuación de organizaciones criminales en dicho entorno; especialmente en la detección de operaciones donde las organizaciones criminales se sirven de envíos legales para camuflar la droga.

Asimismo, se llevarán a cabo actuaciones de lucha frente a la proliferación de plantaciones clandestinas de marihuana en territorio nacional.

b) De acuerdo con los cambios experimentados en las tipologías del comercio ilícito del tabaco, se continuarán desarrollando actuaciones encaminadas al control del suministro ilegal de hoja de tabaco susceptible de ser utilizada como materia prima en la fabricación ilícita de cigarrillos en fábricas clandestinas y también el control en cuanto a consumidores finales, modalidad esta última que está alcanzando cotas importantes.

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego, contiene dos importantes disposiciones adicionales cuya implementación contribuirá a la prevención del comercio ilícito de tabaco, especialmente en la tipología de fabricación ilícita.

Por una parte, la disposición adicional primera contiene las normas de control sobre el tabaco crudo y régimen sancionador. Este régimen está encaminado a mejorar el control sobre el comercio y transporte del tabaco crudo evitando su desvío a la fabricación ilícita.

Por su parte, la disposición adicional segunda califica como género prohibido a efectos de la legislación de contrabando determinadas máquinas destinadas a la fabricación de labores de tabaco sin cumplir los requisitos, sumándose a otras herramientas para la lucha contra la fabricación ilícita de cigarrillos.

Estas medidas irán acompañadas del refuerzo de la cooperación internacional en este ámbito, en particular con organismos europeos especializados en la lucha contra los grupos de crimen organizado transnacionales que refuerzan la cooperación entre los distintos países afectados mediante el desarrollo de operaciones internacionales conjuntas. Específicamente con Gibraltar, con la reactivación del Memorando de Entendimiento sobre el tabaco y otros productos, y los mecanismos de intercambio de información previstos, se reforzarán los controles en frontera y las investigaciones sobre las redes contrabandistas.

c) La configuración geoestratégica de nuestro país otorga al medio marítimo una especial importancia en la lucha contra el contrabando y otros tráficos ilícitos, como se reconoce en la Estrategia de Seguridad Marítima Nacional. Por ello, resulta esencial un conocimiento global del entorno marítimo en el que desarrolla gran parte de la actividad operativa el Servicio de Vigilancia Aduanera de la Agencia Tributaria.

Para ello, el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales a través de la Dirección Adjunta de Vigilancia Aduanera ha implementado y desarrollado una estructura de Oficinas de Inteligencia Marítima que facilita un intercambio de información ágil, permitiendo disponer de una visión más integral y eficiente de la actividad marítima.

En 2022, en apoyo a las Oficinas de Inteligencia Marítima se desarrollarán nuevas herramientas y tecnologías con el fin de actualizar técnica y operativamente las herramientas de vigilancia y control marítimo de gestión centralizada como impulso a la operatividad aeronaval, investigación e intercambio de información a través de plataformas virtuales y Oficina de inteligencia Marítima Central.

Se continuará con la implementación de mecanismos de obtención de información sobre el movimiento de las embarcaciones de recreo con la finalidad de prevenir su uso por las organizaciones contrabandistas.

Además, para hacer frente adecuadamente a las amenazas y retos que se presentan en el ámbito marítimo, se prestará especial atención a los criterios y directrices establecidas en el Plan de Acción de Seguridad Marítima aprobado por el Consejo de Seguridad Marítima Nacional, sus acciones ya consolidadas y aquellas en desarrollo por parte de los grupos de trabajo del departamento de Seguridad Nacional para su aprobación por el Consejo de Seguridad Marítima Nacional.

d) El Real Decreto-ley 16/2018, de 26 de octubre, por el que se adoptan determinadas medidas de lucha contra el tráfico ilícito de personas y mercancías en relación con las embarcaciones utilizadas, estableció una serie de prohibiciones y limitaciones de uso en relación con las embarcaciones neumáticas y semirrígidas de alta velocidad, como medida para la lucha contra el tráfico ilícito de personas y mercancías.

Desde la aprobación de dicha norma se han instruido un gran número de expedientes de infracción administrativa de contrabando y de atestados por delitos de contrabando causados por el uso ilícito de dicho tipo de embarcaciones, habiéndose incautado más de 700 embarcaciones. En 2022, con el reglamento de control de embarcaciones aprobado por Real Decreto 807/2021 de 21 de septiembre, continuarán las acciones de control en este ámbito, reforzando las acciones operativas y la vigilancia marítima en las zonas de mayor riesgo, así como los controles en toda la cadena de suministro mediante la trazabilidad desde su fabricación/importación hasta la puesta a disposición del operador final.

e) La función de protección y seguridad constituye una de las misiones fundamentales de las autoridades aduaneras de la Unión Europea. En este sentido, y de forma coordinada con otros organismos nacionales, europeos e internacionales, se potenciarán las actuaciones de análisis de riesgos y de investigación relativas a tráficos ilícitos que afecten a la seguridad global o de los ciudadanos y al medio ambiente.

Para una adecuada evaluación de los riesgos de seguridad y protección, desde 2011 es exigible la declaración sumaria de entrada para toda mercancía que entre en territorio aduanero de la Unión Europea procedente de un tercer país. Desde el 15 de marzo de 2021, es también obligatoria la presentación de una declaración de seguridad para realizar la evaluación de riesgos de seguridad de la paquetería urgente y correos, con el objetivo de proporcionar un control de seguridad adicional a los controles de seguridad de la aviación civil existentes.

Por otra parte, se seguirán intensificando, tanto mediante iniciativas nacionales como con la implementación en nuestro país de iniciativas promovidas por organismos supranacionales en las que el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales participa, las actuaciones de control del comercio ilícito de especies protegidas, residuos peligrosos o tóxicos, material de defensa y de doble uso, así como de productos cuyo consumo ponga en riesgo la salud de los ciudadanos o vulneren los derechos contra la propiedad industrial.

f) Con el objetivo de neutralizar las estructuras económicas y financieras de las organizaciones criminales vinculadas al contrabando y narcotráfico, se continuarán desarrollando las actuaciones y mecanismos para localizar e intervenir los beneficios de dichas organizaciones, mediante la mejora de los acuerdos de coordinación e intercambio de información celebrados con organismos nacionales e internacionales, así como mediante la colaboración con la Oficina de Recuperación y Gestión de Activos (ORGA).

En este sentido, se desarrollarán acciones operativas específicas de control sobre movimientos de medios de pago no acompañados, y se continuará con la estrategia de implementación de acciones de control patrimonial mediante técnicas de big data con la finalidad de detectar elementos patrimoniales cuyo origen pueda estar vinculado a actividades criminales.

g) En 2022 tendrá carácter prioritario el apoyo a las actuaciones de lucha contra el fraude fiscal más complejo en todas sus fases, especialmente en el caso de las actuaciones que requieren el empleo de técnicas o facultades de policía judicial en apoyo a la Oficina Nacional de Investigación del Fraude y al Departamento de Recaudación.